ฎีกาที่ 9688/2559

สินค้าที่โจทก์นำเข้าถูกระบุในใบกำกับสินค้าโดยชัดแจ้งว่าเป็นสินค้าประเภทแบตเตอรี่ แสดงให้เห็นว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่โดยสภาพ ซึ่งตรงกับพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิตท้าย พ.ร.ฎ.กำหนดประเภทสินค้าตามพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต (ฉบับที่ 2 ) พ.ศ.2540 ประเภทที่ 08.90 (4) ส่วนที่โจทก์อ้างว่าแบตเตอรี่ที่นำเข้าเป็นส่วนประกอบสำคัญของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ ตามหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต ข้อ (3) ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต ลงวันที่ 22 เมษายน 2528 คำเบิกความของพยานโจทก์ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทเพื่อสำหรับผลิตหรือประกอบเข้ากันเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าเป็นการเฉพาะเจาะจง เมื่อประกอบเข้าด้วยกันแล้วเสร็จแล้วแบตเตอรี่จะเปลี่ยนสภาพเป็นส่วนที่นำไปประกอบกับส่วนประกอบอื่น ๆ เป็นเครื่องสำรองไฟอย่างแท้จริง อันจะถือว่าเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์ และที่โจทก์อ้างว่า แบตเตอรี่ไม่อาจแยกการทำงานออกจากส่วนประกอบอื่นของเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ โจทก์ก็ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้เห็นว่า แบตเตอรี่พิพาทต้องประกอบอยู่ในตัวเครื่องสำรองไฟฟ้าจนไม่อาจแยกออกจากกันได้ และไม่สามารถใช้งานได้ด้วยตนเองนอกจากประกอบเข้ากับเครื่องสำรองไฟ พยานหลักฐานที่โจทก์นำสืบมาไม่พอฟังได้ว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้ามาเป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้าไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิต โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการ ภาษี สรรพสามิตและ ภาษี มูลค่าเพิ่มอันเป็นแบบพิมพ์เดียวกัน โจทก์คงสำแดงพิกัดอัตราศุลกากรและ ภาษี ศุลกากรเท่านั้น แต่ไม่ได้ระบุรหัสสินค้าสรรพสามิตที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณ ภาษี สรรพสามิต อันจะทำให้เห็นเจตนาของโจทก์ว่ามุ่งหมายจะยื่นรายการ ภาษี สรรพสามิตด้วย ทั้งการที่โจทก์อ้างว่าไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตมาแต่แรกนั้น ย่อมเป็นข้อบ่งชี้ว่าโจทก์ไม่เคยมีเจตนาจะยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี สรรพสามิตมาก่อน กรณีของโจทก์จึงเป็นกรณีที่มิได้ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี สรรพสามิตตาม พ.ร.บ. ภาษี สรรพสามิต พ.ศ.2527 มาตรา 48 (3) และแม้หากจะฟังได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิต แต่มูลค่าของสินค้าขาดไปเกินกว่าร้อยละยี่สิบห้าของมูลค่าที่แสดงในแบบรายการ ภาษี พนักงานเจ้าหน้าที่มีอำนาจประเมิน ภาษี สรรพสามิตภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการ ภาษี ตามมาตรา 83 (3)

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการแจ้งการประเมินอากรขาเข้า/ขาออก ภาษี สรรพสามิต และ ภาษี มูลค่าเพิ่ม ที่กค 0508(3)/3-3-03676 ถึง 3-3-03681 และที่กค 0508(3)/3-3-03683 ถึง 3-3-03691 ที่กค 0508(3)/3-3-03696 ที่กค 0508(3)/3-3-03697 ทั้ง 18 ฉบับ และเพิกถอนคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมิน ภาษี สรรพสามิต เลขที่ กค.0613/651 ลงวันที่ 16 กรกฎาคม 2552 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 2/2554 ลงวันที่ 11 พฤษภาคม 2554 จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง ศาล ภาษี อากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนด ค่าทนายความ 40,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยทั้งสองไม่โต้แย้งกันในชั้นนี้รับฟังเป็นยุติว่า เมื่อปี 2544 ถึงปี 2545 โจทก์นำเข้าเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) แบบหลายเที่ยวเรือ โดยยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการอากรขาเข้า สำแดงประเภทพิกัดสินค้าเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้า พิกัด 8504.40 โดยไม่เสีย ภาษี สรรพสามิต พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ตรวจปล่อยสินค้าให้โจทก์รับไปแล้ว ต่อมาเป็นเวลา 7 ปี พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ตรวจสอบพบว่า สินค้าที่โจทก์นำเข้าเป็นแบตเตอรี่ที่ใช้กับเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) ซึ่งจะต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตตามพิกัดประเภทที่ 08.90 (4) จึงทำการประเมินเรียกเก็บ ภาษี สรรพสามิต ภาษี เพื่อมหาดไทย ภาษี มูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 11,339,615.30 บาท โดยอ้างเหตุผลในการประเมินว่า สำนักสืบสวนและปราบปรามมีบันทึกข้อความแจ้งสำนักกฎหมายของจำเลยที่ 1 ให้ความเห็นประกอบกับข้อพิจารณาของสำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกาเรื่องเสร็จที่ 230/2547 ว่า เฉพาะแบตเตอรี่ที่ใช้กับเครื่องสำรองไฟฟ้าเท่านั้นที่จะต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตประเภทที่ 08.90 (4) โดยต้องจัดเก็บจากมูลค่าต่อหน่วยของแบตเตอรี่ มิใช่มูลค่าต่อหน่วยของเครื่องสำรองไฟฟ้า โจทก์จึงชำระ ภาษี อากรไว้ไม่ถูกต้อง ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้า/ขาออก ภาษี สรรพสามิต และ ภาษี มูลค่าเพิ่ม (กศก.115) รวม 18 ฉบับ โจทก์ยื่นคำคัดค้านการประเมิน ภาษี ต่ออธิบดีของจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 16 และวันที่ 27 กรกฎาคม 2552 สำนักงานสรรพสามิตภาคที่ 10 ของจำเลยที่ 1 มีคำวินิจฉัยคำคัดค้านให้แก้การประเมิน โดยให้โจทก์ชำระ ภาษี สรรพสามิต เงินเพิ่ม และ ภาษี เพื่อมหาดไทย เป็นเงินทั้งสิ้น 11,339,615.30 บาท และงดเบี้ยปรับทั้งหมด วันที่ 28 สิงหาคม 2552 โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ แต่โจทก์ยังไม่เห็นด้วยจึงฟ้องเป็นคดีนี้ ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกมีว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้า เป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) ครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้านั้นไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นว่า สินค้าพิพาทที่โจทก์นำเข้าถูกระบุในใบกำกับสินค้า (invoice) โดยชัดแจ้งว่าเป็นสินค้าประเภทแบตเตอรี่ แสดงให้เห็นว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่โดยสภาพ ซึ่งตรงกับพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิตท้ายพระราชกฤษฎีกา กำหนดประเภทสินค้าตามพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ.2540 ประเภทที่ 08.90 (4) ส่วนที่โจทก์กล่าวอ้างว่า โจทก์ได้รับอนุมัติให้นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทแบบหลายเที่ยวเรือ โดยแบตเตอรี่ที่นำเข้าเป็นส่วนประกอบสำคัญของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต ข้อ (3) ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตรา ภาษี สรรพสามิต ลงวันที่ 22 เมษายน 2528 นั้น ตามคำเบิกความของพยานโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทเพื่อสำหรับผลิตหรือประกอบเข้ากันเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าแต่ละชุดเป็นการเฉพาะเจาะจง ซึ่งเมื่อได้นำมาผลิตหรือประกอบเข้าด้วยกันเสร็จแล้วจะทำให้แบตเตอรี่เปลี่ยนสภาพเป็นส่วนที่นำไปประกอบกับส่วนประกอบอื่น ๆ เป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าอย่างแท้จริง อันจะถือว่าเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์ และที่โจทก์อ้างว่า แบตเตอรี่ไม่อาจแยกการทำงานออกจากส่วนประกอบอื่นของเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ นั้น เห็นว่า แม้แบตเตอรี่พิพาทจะทำงานร่วมกับเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ ก็หาได้หมายความว่าแบตเตอรี่จะกลายเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าไปด้วยไม่ โจทก์ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้เห็นว่า แบตเตอรี่พิพาทต้องประกอบอยู่ในตัวเครื่องสำรองไฟฟ้าจนไม่อาจแยกจากกันได้และไม่สามารถใช้งานได้ด้วยตัวเองโดยลำพังนอกจากประกอบเข้ากับเครื่องสำรองไฟฟ้า แต่ข้อเท็จจริงกลับได้ความว่า โจทก์แยกนำเข้าแบตเตอรี่จากประเทศสาธารณรัฐฝรั่งเศสและประเทศสหพันธ์สาธารณรัฐเยอรมัน และนำเข้าเครื่องสำรองไฟฟ้ามาจากประเทศสาธารณรัฐอิตาลี กรณีจึงมีเหตุผลน่าเชื่อว่า เครื่องสำรองไฟฟ้าและแบตเตอรี่พิพาทที่โจทก์นำเข้านั้นอาจแยกการทำงานกันได้ และแต่ละส่วนมีสภาพเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์โดยลำพังอยู่ก่อนแล้ว แบตเตอรี่พิพาทจึงเป็นเพียงอุปกรณ์ที่โจทก์จะนำมาติดต่อหรือปรับเข้าไว้ในฐานะที่เป็นของใช้ประกอบกับเครื่องสำรองไฟฟ้าเท่านั้น พยานหลักฐานโจทก์ที่นำสืบมาไม่พอฟังได้ว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้าเป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้านั้นไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตดังที่โจทก์อ้าง เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่ โจทก์จึงต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตในพิกัดประเภทที่ 08.90 (4) ดังที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยมา คำพิพากษาศาลฎีกาที่โจทก์อ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปมีว่า เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมิน ภาษี สรรพสามิต ภาษี มูลค่าเพิ่ม ภาษี เพื่อมหาดไทย สำหรับสินค้านำเข้าพิพาท ตามมาตรา 83 (3) แห่งพระราชบัญญัติ ภาษี สรรพสามิต พ.ศ.2527 ได้หรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ไม่เห็นด้วยกับศาล ภาษี อากรกลางที่วินิจฉัยว่า โจทก์มิได้สำแดงรายการและจำนวนเงิน ภาษี สรรพสามิตที่พึงต้องชำระในใบขนสินค้าจึงถือว่าโจทก์ไม่ได้ยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิต พนักงานเจ้าหน้าที่ย่อมมีอำนาจแจ้งการประเมิน ภาษี สรรพสามิตได้ภายใน 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการ แต่โจทก์เห็นว่าโจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าซึ่งระบุว่าเป็นใบขนสินค้าพร้อมแบบแสดงรายการ ภาษี สรรพสามิตและ ภาษี มูลค่าเพิ่ม (กศก.99/1) ต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ซึ่งเป็นผู้มีอำนาจรับแบบรายการ ภาษี สรรพสามิต ถือได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิตตามกฎหมายแล้ว การที่โจทก์ไม่แสดงรายละเอียดในช่องรหัสสินค้าสรรพสามิต อัตรา ภาษี สรรพสามิต และแสดงมูลค่า "0" ในช่อง ภาษี สรรพสามิต และ ภาษี มูลคาเพิ่ม เนื่องจากโจทก์เห็นว่าไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิต มิใช่เป็นกรณีที่โจทก์มิได้ยื่นแบบรายการดังที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยนั้น ในปัญหานี้ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นว่า ในการนำเข้าแบตเตอรี่พิพาทแต่ละครั้ง โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการ ภาษี สรรพสามิตและ ภาษี มูลค่าเพิ่มอันเป็นแบบพิมพ์เดียวกัน ซึ่งตามแบบพิมพ์แต่ละฉบับนั้นโจทก์คงสำแดงรายการเฉพาะในส่วนพิกัด 8504.40 ราคาของอัตราอากรขาเข้า ชนิดของคือส่วนของเครื่องสำรองไฟฟ้า ซึ่งเป็นการสำแดงพิกัดอัตราศุลกากรและ ภาษี ศุลกากรเท่านั้น แต่โจทก์ไม่ได้ระบุรหัสสินค้าสรรพสามิตที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณ ภาษี สรรพสามิต อันจะทำให้เห็นเจตนาของโจทก์ได้ว่ามุ่งหมายจะยื่นรายการ ภาษี สรรพสามิตด้วย อีกทั้งการที่โจทก์กล่าวอ้างว่าไม่ต้องเสีย ภาษี สรรพสามิตมาแต่แรกนั้น ย่อมเป็นข้อบ่งชี้ว่าโจทก์ไม่เคยมีเจตนาจะยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิตมาก่อน โจทก์จะอ้างว่าได้ยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิตแล้วไม่ได้ ประกอบกับโจทก์ไม่ได้ชำระ ภาษี สรรพสามิตแต่อย่างใด กรณีของโจทก์จึงเป็นกรณีที่โจทก์มิได้ยื่นแบบรายการ ภาษี ตามความในมาตรา 48 (3) แห่งพระราชบัญญัติ ภาษี สรรพสามิต พ.ศ.2527 และแม้หากจะฟังได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการ ภาษี สรรพสามิต แต่มูลค่าของสินค้าขาดไปเกินกว่าร้อยละยี่สิบห้าของมูลค่าที่ลดลงในแบบรายการ ภาษี พนักงานเจ้าหน้าที่มีอำนาจประเมิน ภาษี สรรพสามิตได้ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการ ภาษี ตามมาตรา 83 (3) แห่งพระราชบัญญัติ ภาษี สรรพสามิต พ.ศ.2527 การที่พนักงานเจ้าหน้าที่ทำการประเมินภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการ ภาษี จึงชอบแล้ว ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 9688/2559 บริษัทคลอไรด์ เพาเวอร์ โพรเทคชั่น โจทก์ กรมสรรพสามิต กับพวก จำเลย พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ม. 48 (3) , ม. 83 (3) พ.ร.ฎ.กำหนดประเภทสินค้าตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ.2540