ฎีกาที่ 18055/2557

ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับ ภาษี เงินได้ (ฉบับที่ 47) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการลดอัตรา ภาษี เงินได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเฉพาะกำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจ และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.62/2539 เรื่อง การยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้นิติบุคคลและการขอมีเลขประจำตัวของธนาคารพาณิชย์ที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการวิเทศธนกิจ มีวัตถุประสงค์เพื่อการคำนวณกำไรขาดทุนและการยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจเท่านั้น ไม่รวมถึงกิจการธนาคารพาณิชย์ที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการวิเทศธนกิจ ซึ่งมีหน้าที่ยื่นคำร้องขอมีเลขประจำตัวและบัตรประจำตัวผู้เสีย ภาษี อากรและต้องแยกยื่นแบบ ภ.ง.ด.50 และ ภ.ง.ด.51 พร้อมงบดุล บัญชีทำการและบัญชีกำไรขาดทุนของแต่ละกิจการ ตามอัตรา ภาษี ร้อยละ 10 หรือร้อยละ 30 เสมือนหนึ่งเป็นคนละนิติบุคคล เนื่องจากมีอัตรา ภาษี เงินได้ที่ไม่เท่ากัน เมื่อพิจารณาประกอบกับประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การประกอบกิจการวิเทศธนกิจของธนาคารพาณิชย์ ลงวันที่ 16 กันยายน 2535 และประกาศธนาคารแห่งประเทศไทย เรื่อง หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขในการประกอบกิจการวิเทศธนกิจของธนาคารพาณิชย์ ลงวันที่ 16 กันยายน 2535 และวันที่ 17 เมษายน 2541 แล้วย่อมเห็นได้ว่า บทกฎหมายข้างต้นมีวัตถุประสงค์ให้กำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจแยกต่างหากจากกำไรสุทธิส่วนที่ได้จากกิจการอื่นของธนาคาร โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องยื่นแบบฯ สำหรับกิจการวิเทศธนกิจที่ไม่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้เหลือร้อยละ 10 แยกต่างหากจากแบบฯ สำหรับกิจการวิเทศธนกิจที่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้เหลือร้อยละ 10 และแยกต่างหากจากแบบฯ สำหรับกิจการอื่นของธนาคาร

โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคลเลขที่ ภ.ง.ด. 73.1-03012042-25490724-002-00003 ลงวันที่ 24 กรกฎาคม 2549 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภ.ส.7 เลขที่ ภญ. (อธ.2)/4/2541 ลงวันที่ 9 กันยายน 2551 กับให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี เงินได้นิติบุคคลเลขที่ ภ.ง.ด.73.1-03012042-25490724-002-00004 ลงวันที่ 24 กรกฎาคม 2549 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ภ.ส.7 เลขที่ ภญ.(อธ.2)/5/2551 ลงวันที่ 9 กันยายน 2551 จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง ศาล ภาษี อากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ชำระค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนด ค่าทนายความ 5,000 บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรวินิจฉัยว่า ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อแรกว่า โจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ตามแบบ ภ.ง.ด.50 และ ภ.ง.ด.51 สำหรับกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ แยกต่างหากจากแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ตามแบบ ภ.ง.ด.50 และ ภ.ง.ด.51 สำหรับกิจการธนาคารพาณิชย์อื่นที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิหรือไม่ เห็นว่า แม้ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับ ภาษี เงินได้ (ฉบับที่ 47) เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการลดอัตรา ภาษี เงินได้ของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล เฉพาะกำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจ และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.66/2539 เรื่อง การยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้นิติบุคคลและการขอมีเลขประจำตัวของธนาคารพาณิชย์ที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการวิเทศธนกิจ ไม่ได้กำหนดไว้เป็นที่ชัดเจนว่า โจทก์ต้องแยกคำนวณกำไรสุทธิและขาดทุนสุทธิรวมทั้งแยกยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ ต่างหากจากกิจการธนาคารพาณิชย์อื่นที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ ก็ตาม แต่เนื่องจากหลักเกณฑ์ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับ ภาษี เงินได้ (ฉบับที่ 47) และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.62/2539 มีวัตถุประสงค์เพื่อคำนวณกำไรสุทธิและขาดทุนสุทธิ รวมทั้งการยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจเท่านั้น ไม่รวมถึงกิจการธนาคารพาณิชย์อื่น โดยเฉพาะคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป. 62/2539 ข้อ 3 ที่ให้ธนาคารพาณิชย์ที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทยหรือที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและกระทำกิจการในประเทศไทย ตามมาตรา 66 วรรคหนึ่ง แห่งประมวลรัษฎากร ที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการวิเทศธนกิจ มีหน้าที่ยื่นคำร้องขอมีเลขประจำตัวและบัตรประจำตัวผู้เสีย ภาษี อากรตามแบบที่อธิบดีกำหนด สำหรับการเสีย ภาษี เงินได้จากการประกอบธุรกิจวิเทศธนกิจในอัตราร้อยละ 10 แยกต่างหากจากเลขประจำตัวผู้เสีย ภาษี อากรสำหรับการเสีย ภาษี ในอัตราร้อยละ 30 อีกหนึ่งหมายเลข เพื่อให้สอดคล้องกับหลักเกณฑ์ในข้อ 2 ที่ให้ธนาคารพาณิชย์ดังกล่าวแยกยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50 ภ.ง.ด.51) พร้อมงบดุลบัญชีทำการและบัญชีกำไรขาดทุนของแต่ละกิจการ ตามอัตรา ภาษี ร้อยละ 10 หรือร้อยละ 30 แล้วแต่กรณี เสมือนหนึ่งเป็นคนละนิติบุคคล ทั้งที่เป็นกำไรสุทธิจากการประกอบกิจการอย่างเดียวกัน แต่เนื่องจากมีอัตรา ภาษี เงินได้ที่ไม่เท่ากัน เมื่อพิจารณาประกอบกับประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การประกอบกิจการวิเทศธนกิจของธนาคารพาณิชย์ ลงวันที่ 16 กันยายน 2535 และประกาศธนาคารแห่งประเทศไทย เรื่อง หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขในการประกอบกิจการวิเทศธนกิจของธนาคารพาณิชย์ ลงวันที่ 16 กันยายน 2535 และวันที่ 17 เมษายน 2541 แล้วย่อมเห็นได้ว่า บทกฎหมายที่กล่าวมาข้างต้นมีวัตถุประสงค์ให้กำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจแยกต่างหากจากกำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์อื่น ซึ่งกำไรสุทธิส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจยังแยกต่างหากจากกันระหว่างการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี จากกำไรสุทธิในอัตราปกติและการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้ลงเหลือร้อยละ 10 ของกำไรสุทธิ หาใช่นำกำไรสุทธิในส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ไม่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้หรือที่ต้องเสีย ภาษี จากกำไรสุทธิในอัตราปกติไปรวมกับกำไรสุทธิในส่วนที่ได้จากการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์อื่นดังที่โจทก์อุทธรณ์ไม่ ดังนั้น โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ไม่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้เหลือร้อยละ 10 ของกำไรสุทธิ แยกต่างหากจากแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้เหลือร้อยละ 10 ของกำไรสุทธิ และแยกต่างหากจากแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์อื่น การที่โจทก์นำกำไรสุทธิที่ได้จากการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ไม่ได้รับการลดอัตรา ภาษี เงินได้เหลือร้อยละ 10 ของกำไรสุทธิ ไปรวมคำนวณกับกำไรสุทธิที่ได้จากการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์อื่นในแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเดียวกันจึงไม่ชอบ ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์ต้องยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการที่เกี่ยวกับหรือเนื่องจากกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ ต่างหากจากการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์ปกติที่ต้องเสีย ภาษี เงินได้ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธินั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อสุดท้ายว่า เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ภายในกำหนดระยะเวลาตามกฎหมายหรือไม่ เห็นว่า เมื่อโจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ แต่โจทก์นำกำไรสุทธิจากการประกอบกิจการดังกล่าวไปรวมในแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการธนาคารพาณิชย์อื่น กรณีเช่นนี้มิใช่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ ไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ ตามมาตรา 19 แห่งประมวลรัษฎากร แต่เป็นกรณีที่โจทก์ไม่ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธิ ตามมาตรา 23 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งกฎหมายไม่ได้กำหนดระยะเวลาในการออกหมายเรียกดังเช่นมาตรา 19 แต่อย่างใด ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยปัญหานี้ว่า การออกหมายเรียกของจำเลยเป็นกรณีที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนโจทก์ตามมาตรา 23 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งไม่มีกำหนดเวลาในการออกหมายเรียก การออกหมายเรียกตรวจสอบไต่สวนโจทก์ของเจ้าพนักงานประเมิน จึงกระทำโดยชอบ กรณีไม่ต้องด้วยมาตรา 19 แห่งประมวลรัษฎากร นั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์โต้แย้งต่อมาว่า เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมิน ภาษี โจทก์ในวันที่ 24 กรกฎาคม 2549 จึงเกินกว่ากำหนดเวลา 2 ปี นับแต่วันที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนบริษัท สำหรับการประกอบกิจการวิเทศธนกิจที่ต้องเสีย ภาษี ในอัตราร้อยละ 30 ของกำไรสุทธินั้น เป็นอุทธรณ์ที่แตกต่างจากที่โจทก์บรรยายฟ้องว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี เงินได้บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีวันที่ 1 มกราคม ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2541 ซึ่งครบกำหนดในวันที่ 30 พฤษภาคม 2542 จำเลยจะต้องมีหมายเรียกภายในวันที่ 30 พฤษภาคม 2544 แต่จำเลยมีหมายเรียกดังกล่าวในวันที่ 29 ธันวาคม 2548 จึงเกินกำหนดระยะเวลาที่กฎหมายให้ไว้ และไม่ปรากฏว่าอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ขยายระยะเวลาออกไปเกินกว่า 2 ปี การออกหมายเรียกและการประเมินดังกล่าวของจำเลยจึงขัดต่อประมวลรัษฎากร จึงไม่มีอำนาจกระทำได้ อุทธรณ์ของโจทก์ดังกล่าวเป็นข้อเท็จจริงที่โจทก์เพิ่งยกขึ้นกล่าวอ้างในชั้นอุทธรณ์ จึงเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาล ภาษี อากรกลาง ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรไม่รับวินิจฉัยตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 ประกอบพระราชบัญญัติจัดตั้งศาล ภาษี อากรและวิธีพิจารณาคดี ภาษี อากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์แทนจำเลย โดยกำหนดค่าทนายความ 10,000 บาท ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 18055/2557 ธนาคารซิตี้แบงค์ เอ็น.เอ.สาขากรุงเทพมหานคร โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย ป.รัษฎากร ม. 66 ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ 47) พ.ศ.2536