ฎีกาที่ 10316/2550

ป.รัษฎากร มาตรา 82/3 วรรคหนึ่ง ใช้คำว่า "ผู้ประกอบการ" มิได้ใช้คำว่า "ผู้ประกอบการจดทะเบียน" แต่เมื่อ ภาษี ขายหมายถึง ภาษี ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนเรียกเก็บจากผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 77/1 (17) และมาตรา 82/4 วรรคสาม และ ภาษี ซื้อหมายถึง ภาษี ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนถูกผู้ประกอบการจดทะเบียนอื่นเรียกเก็บตาม มาตรา 77/1 (18) และมาตรา 82/4 วรรคสี่ คำว่า "ผู้ประกอบการ" ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 82/3 วรรคหนึ่ง จึงหมายถึงผู้ประกอบการจดทะเบียน ผู้ประกอบการที่มิได้จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มจึงไม่อาจเสีย ภาษี มูลค่าเพิ่มโดยคำนวณจาก ภาษี ขายหักด้วย ภาษี ซื้อในแต่ละเดือน โจทก์จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มวันที่ 10 ตุลาคม 2545 โจทก์จะนำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นระหว่างเดือน ภาษี มีนาคมถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 ก่อนที่โจทก์เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มมาหักออกจาก ภาษี ขายในการคำนวณ ภาษี มูลค่าเพิ่มไม่ได้

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1 เป็นกรมในรัฐบาลสังกัดกระทรวงการคลัง โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นอธิบดีมีอำนาจกระทำการแทน จำเลยที่ 3 และที่ 4 เป็นเจ้าพนักงานสังกัดจำเลยที่ 1 ส่วนจำเลยที่ 5 ถึงที่ 7 เป็นกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร เมื่อประมาณเดือนมิถุนายน 2547 เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 มีหนังสือแจ้งว่าโจทก์จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มล่าช้ากว่าที่กฎหมายกำหนดและให้โจทก์ชำระ ภาษี มูลค่าเพิ่มสำหรับเดือน ภาษี มีนาคม 2545 ถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้ถูกต้อง โจทก์จึงยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) และชำระ ภาษี มูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มจนครบถ้วน ต่อมาเมื่อวันที่ 5 มกราคม 2548 จำเลยที่ 4 มีหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี มูลค่าเพิ่มสำหรับเดือน ภาษี มีนาคม 2545 ถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมเป็นเงิน 189,086 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน จำเลยที่ 5 ถึงที่ 7 มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ แต่ให้งดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บตามการประเมินทั้งหมด โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวไม่ชอบด้วยกฎหมาย เนื่องจากคำว่า "ผู้ประกอบการ" นั้น หมายถึงผู้ประกอบการที่จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มและรวมถึงผู้ประกอบการที่ยังไม่ได้จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มด้วย ดังนั้น แม้ในระหว่างที่โจทก์ยังไม่ได้จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มโจทก์ก็ย่อมมีสิทธินำ ภาษี ซื้ออันไม่ต้องห้ามตามกฎหมายมาหักออกจาก ภาษี ขายได้ประกอบกับประมวลรัษฎากรยังมีบทบัญญัติลงโทษผู้ประกอบการที่อยู่ในเกณฑ์ต้องเสีย ภาษี มูลค่าเพิ่มแต่ไม่จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มภายในกำหนดเวลาให้ต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับและเงินเพิ่มไว้แล้ว ดังนั้น การที่จำเลยที่ 4 ประเมินเรียกเก็บ ภาษี พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มจากการที่โจทก์นำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นในระหว่างที่ยังไม่ได้จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มมาคำนวณจึงเป็นการเพิ่มโทษให้โจทก์ต้องรับ ภาษี เกินสมควรโดยไม่มีกฎหมายให้อำนาจไว้แต่อย่างใด อีกทั้งการคำนวณเบี้ยปรับและเงินเพิ่มก็ไม่ชอบด้วยกฎหมาย นอกจากนี้ในการประเมินของจำเลยที่ 4 และคำวินิจฉัยของจำเลยที่ 5 ถึงที่ 7 ยังเป็นการตีความหมายในทางจำกัดสิทธิของโจทก์ ดังนั้น การประเมินของจำเลยที่ 4 และคำวินิจฉัยของจำเลยที่ 5 ถึงที่ 7 จึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี มูลค่าเพิ่ม ลงวันที่ 5 มกราคม 2548 จำนวน 7 ฉบับ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 5 ถึงที่ 7 กับมีคำสั่งให้โจทก์มีสิทธินำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นระหว่างเดือน ภาษี มีนาคมถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 มาหักออกจาก ภาษี ขายในช่วงเดือน ภาษี ดังกล่าวได้ และให้จำเลยที่ 1 คืนเบี้ยปรับจำนวน 48,459.38 บาท แก่โจทก์ จำเลยที่ 1 และที่ 2 ให้การร่วมกันว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่ม โดยจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 10 ตุลาคม 2545 แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ในเดือน ภาษี มีนาคมถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 โดยแสดงยอดขาย ภาษี ขาย ยอดซื้อ และ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นในระหว่างที่โจทก์ยังไม่เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มซึ่งโจทก์ไม่สามารถนำ ภาษี ซื้อมาหักออกจาก ภาษี ขายได้ เพราะไม่ถือเป็น ภาษี ซื้อตามประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์นำ ภาษี ซื้อดังกล่าวมาหักออกจาก ภาษี ขายจึงเป็นการไม่ถูกต้อง ดังนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องขอให้จำเลยที่ 1 คืนเบี้ยปรับในส่วนที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้งด เนื่องจากเมื่อโจทก์ยื่นฟ้องต่อศาล คำวินิจฉัยของคณะกรรมการอุทธรณ์อาจถูกเปลี่ยนแปลงหรือแก้ไขได้โดยคำพิพากษาของศาล ขอให้ยกฟ้อง จำเลยที่ 3 ถึงที่ 7 ไม่ยื่นคำให้การภายในกำหนด และโจทก์ไม่ยื่นคำร้องขอให้ศาลมีคำพิพากษาหรือคำสั่งชี้ขาดให้ตนเป็นฝ่ายชนะคดีโดยขาดนัดภายในสิบห้าวันนับแต่ระยะเวลาที่กำหนดให้จำเลยที่ 3 ถึงที่ 7 ยื่นคำให้การได้สิ้นสุดลง ศาล ภาษี อากรกลางจึงมีคำสั่งให้จำหน่ายคดีสำหรับจำเลยที่ 3 ถึงที่ 7 จากสารบบความ ศาล ภาษี อากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรวินิจฉิจฉัยว่า "ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งรับฟังได้ว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1 เป็นกรมในรัฐบาลสังกัดกระทรวงการคลัง มีจำเลยที่ 2 เป็นอธิบดีและมีอำนาจกระทำการแทน โจทก์จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการ ภาษี มูลค่าเพิ่มเมื่อวันที่ 10 ตุลาคม 2545 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการ ภาษี มูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) สำหรับเดือน ภาษี มีนาคม 2545 ถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 โดยนำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นในช่วงเดือน ภาษี ดังกล่าวมาหักจาก ภาษี ขายและชำระ ภาษี มูลค่าเพิ่มเป็นเงินจำนวน 125,229.49 บาท ส่วนเบี้ยปรับและเงินเพิ่มนั้นโจทก์ผ่อนชำระจนครบถ้วนแล้ว ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบและประเมินเรียกเก็บ ภาษี มูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมเป็นเงินจำนวน 204,067 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ แต่ให้งดเบี้ยปรับที่เรียกเก็บทั้งหมด ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า โจทก์มีสิทธินำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นระหว่างเดือน ภาษี มีนาคม 2545 ถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 ก่อนที่โจทก์จะเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มมาหักออกจาก ภาษี ขายในการคำนวณ ภาษี มูลค่าเพิ่มหรือไม่ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 82/3 วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า "ภายใต้บังคับมาตรา 82/7 มาตรา 82/8 และมาตรา 82/16 ให้ผู้ประกอบการเสีย ภาษี มูลค่าเพิ่ม โดยคำนวณจาก ภาษี ขายหักด้วย ภาษี ซื้อในแต่ละเดือน ภาษี " แม้บทบัญญัตินี้จะใช้คำว่า "ผู้ประกอบการ" มิได้ใช้คำว่า "ผู้ประกอบการจดทะเบียน" แต่เมื่อ ภาษี ขายหมายถึง ภาษี ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนเรียกเก็บจากผู้ซื้อ ภาษี ขายหมายถึง ภาษี ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนเรียกเก็บจากผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1 (17) และมาตรา 82/4 วรรคสาม และ ภาษี ซื้อหมายถึง ภาษี ที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนถูกผู้ประกอบการจดทะเบียนอื่นเรียกเก็บตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 77/1 (18) และมาตรา 82/4 วรรคสี่ คำว่า "ผู้ประกอบการ" ตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 82/3 วรรคหนึ่ง จึงหมายถึงผู้ประกอบการจดทะเบียนผู้ประกอบการที่มิได้จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มจึงไม่อาจเสีย ภาษี มูลค่าเพิ่มโดยคำนวณจาก ภาษี ขายหักด้วย ภาษี ซื้อในแต่ละเดือน เมื่อโจทก์จดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มวันที่ 10 ตุลาคม 2545 โจทก์จึงไม่มีสิทธินำ ภาษี ซื้อที่เกิดขึ้นระหว่างเดือน ภาษี มีนาคมถึงเดือน ภาษี กันยายน 2545 ก่อนที่โจทก์จะเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียน ภาษี มูลค่าเพิ่มมาหักออกจาก ภาษี ขายในการคำนวณ ภาษี มูลค่าเพิ่มที่ศาล ภาษี อากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น อนึ่ง คดีนี้มีทุนทรัพย์ในชั้นอุทธรณ์เป็นเงิน 138,532.90 บาท คิดเป็นค่าขึ้นศาล 3,462.50 บาท แต่โจทก์ชำระค่าขึ้นศาลโดยคำนวณจากทุนทรัพย์ 189,086 บาท คิดเป็นค่าขึ้นศาล 4,727,.50 บาท จึงเห็นควรคืนค่าขึ้นศาลที่ชำระเกินมาให้โจทก์" พิพากษายืน คืนค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์ที่โจทก์ชำระเกินมาจำนวน 1,265 บาท แก่โจทก์ ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์นอกจากที่สั่งคืนให้เป็นพับ ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 10316/2550 บริษัทโอลิมา จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย ป.รัษฎากร ม. 82/3 , ม. 82/4