ฎีกาที่ 8022-8024/2547

พ.ร.บ.จัดตั้งศาล ภาษี อากรและวิธีพิจารณาคดี ภาษี อากรฯ และข้อกำหนดคดี ภาษี อากรฯ มิได้บัญญัติเรื่องค่าขึ้นศาลไว้โดยเฉพาะจึงต้องนำบทบัญญัติแห่ง ป.วิ.พ. มาใช้บังคับโดยอนุโลมตามมาตรา 17 และ 29 แห่งพ.ร.บ. ดังกล่าว ซึ่งตามราราง 1 ท้าย ป.วิ.พ. เรื่องค่าขึ้นศาลมิได้บัญญัติว่าคดีหนึ่งต้องเสียค่าขึ้นศาลไม่เกิน 200,000 บาท ดังนั้น ในการพิจารณาว่าคดีใดจะต้องเสียค่าขึ้นศาลเท่าใดจำต้องพิจารณาคำฟ้องซึ่ง ป.วิ.พ. มาตรา 1 (3) บัญญัติไว้เป็นเกณฑ์ ดังนี้ การเรียกค่าขึ้นศาลจึงต้องดูว่าคำฟ้องที่เสนอต่อศาลมีกี่ข้อหา แต่ละข้อหาเกี่ยวข้องกันหรือแยกจากกันได้ คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานจำเลยตามหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2534 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2534 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2535 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2535 หนังสือแจ้ง ภาษี การค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2534 และหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี ธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2535 แม้ ภาษี เงินได้นิติบุคคล ภาษี การค้า และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะ ต่างจัดเป็น ภาษี อากรประเมินแต่เป็น ภาษี คนละประเภท ทั้งเป็นการเรียกเก็บ ภาษี อากรคนละรอบระยะเวลาบัญชี การประเมิน ภาษี อากรเป็นหน้าที่ของเจ้าพนักงานประเมินที่จะต้องประเมินเรียกเก็บ ภาษี อากรแต่ละประเภทในแต่ละรอบบัญชีให้ถูกต้อง จึงอาจมีปัญหาเกี่ยวกับการรับรู้รายได้และรายจ่ายแตกต่างกันในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี และการฟ้องคดีของโจทก์ก็เพื่อให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานรวม 4 ฉบับ 2 รอบระยะเวลาบัญชี ไม่เกี่ยวข้องกันสามารถแยกออกจากกันได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน ภาษี เงินได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ข้อหาหนึ่ง ปี 2535 ข้อหาหนึ่ง ภาษี การค้าปี 2534 ข้อหาหนึ่ง และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะปี 2535 อีกข้อหาหนึ่ง คำฟ้องของโจทก์จึงเป็นการเสนอข้อหาต่อศาล 4 ข้อหา ที่ไม่เกี่ยวข้องกันสามารถแยกออกจากกันได้และเมื่อจำเลยอุทธรณ์ว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระ ภาษี เงินได้นิติบุคคล ภาษี การค้า และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามที่โจทก์ฟ้องในจำนวนทุนทรัพย์ 19,334,492.94 บาท จึงเป็นการเสนอข้อหาต่อศาล 4 ข้อหาที่ไม่เกี่ยวข้องเช่นเดียวกับที่โจทก์ฟ้อง ทั้งโจทก์และจำเลยจึงต้องเสียค่าขึ้นศาลทั้งสี่ข้อหา

โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.1/1037/2/101022 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 หนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.1/1037/2/10124 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 หนังสือแจ้ง ภาษี การค้าตามแบบ ภ.ค.80 เลขที่ ต.1/1037/4/103512 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 และหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามแบบ ภ.ธ.73.1 เลขที่ ต.1/1037/6/100062 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 ให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 179/2541/สภ.1 (กม.1) ถึงเลขที่ 181/2541/สภ.1 (กม.1) และเลขที่ 192/2541/สภ.1 (กม.1) ให้งดหรือลดเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม จำเลยให้การ ขอให้ยกฟ้อง ศาล ภาษี อากรกลางพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานตามหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคล เลขที่ ต.1/1037/2/101022 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 2) และหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคลเลขที่ ต.1/1037/2/101024 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 3) ซึ่งโจทก์แสดงรายได้ดอกเบี้ยรับขาดไป 4,159,859.80 บาท ของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 และรายได้ดอกเบี้ยรับขาดไป 1,763,671.64 บาท ของรอบระยะเวลาบัญชีปี 2535 ตามเอกสารหมาย จ.17 และ จ.18 และให้แก้ไขแบบ ภ.ค.80 หนังสือแจ้ง ภาษี การค้า เลขที่ ต.1/1037/4/103512 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 4) และหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามแบบ ภ.ธ.73.1 เลขที่ ต.1/1037/100062 ลงวันที่ 30 มิถุนายน 2538 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 5) และแก้ไขคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 179/2541/สภ.1 (กม.1) ถึงเลขที่ 181/2541/สภ.1 (กม.1) และเลขที่ 192/2541/สภ.1 (กม.1) ทั้ง 4 ฉบับ ในส่วนยอด ภาษี ที่ต้องชำระยอดจำนวนเงินเพิ่ม สำหรับเบี้ยปรับถือตามอัตราร้อยละที่คณะกรรมการกำหนดแต่เปลี่ยนแปลงตัวเลขจำนวนเงินที่ลดไปกับจำนวนเงิน ภาษี แต่ละประเภทที่ต้องชำระ จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาล ภาษี อากรกลางมีคำสั่งให้โจทก์เสียค่าขึ้นศาลในศาลชั้นต้นเพิ่มจำนวน 278,912.50 บาท และให้จำเลยเสียค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์เพิ่มขึ้น 210,827.50 บาท โจทก์จำเลยชำระค่าขึ้นศาลเพิ่มและได้อุทธรณ์คำสั่งที่ให้ชำระค่าขึ้นศาลเพิ่มขึ้นมาด้วย ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์คำสั่งศาล ภาษี อากรกลางของโจทก์และจำเลยว่า โจทก์และจำเลยเสียค่าขึ้นศาลในแต่ละชั้นศาลเพียง 200,000 บาท ถูกต้องหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ฟ้องจำเลยจำนวนทุนทรัพย์ 26,272,257.33 บาท เสียค่าขึ้นศาลจำนวน 200,000 บาท ถูกต้องแล้ว การที่ศาล ภาษี อากรกลางมีคำสั่งให้โจทก์เสียค่าขึ้นศาลในศาลชั้นต้นเพิ่มอีก 278,912.50 บาท ย่อมไม่ถูกต้อง ส่วนจำเลยอุทธรณ์ว่า จำเลยอุทธรณ์คัดค้านคำพิพากษาศาล ภาษี อากรกลางในจำนวนทุนทรัพย์ 19,334,492.94 บาท จำเลยต้องเสียค่าขึ้นศาลเพียง 200,000 บาท ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 150 วรรคสอง ประกอบตาราง 1 (1) (ก) การที่ศาล ภาษี อากรกลางมีคำสั่งให้จำเลยเสียค่าขึ้นศาลในชั้นอุทธรณ์เพิ่มอีก 210,827.50 บาท ย่อมไม่ถูกต้อง เห็นว่า พระราชบัญญัติจัดตั้งศาล ภาษี อากรและวิธีพิจารณาคดี ภาษี อากร พ.ศ.2528 และข้อกำหนดคดี ภาษี อากร พ.ศ.2544 มิได้บัญญัติเรื่องค่าขึ้นศาลไว้โดยเฉพาะ ดังนั้น จึงต้องนำบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งมาใช้บังคับโดยอนุโลมตามมาตรา 17 และ 29 แห่งพระราชบัญญัติดังกล่าว ซึ่งตามตาราง 1 ท้ายประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง เรื่องค่าขึ้นศาลมิได้บัญญัติว่าคดีหนึ่งต้องเสียค่าขึ้นศาลไม่เกิน 200,000 บาท ดังนั้น ในการพิจารณาว่าคดีใดจะต้องเสียค่าขึ้นศาลเท่าใดจำต้องพิจารณาคำฟ้องเป็นเกณฑ์ ซึ่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 1 (3) บัญญัติว่า คำฟ้อง หมายความว่า กระบวนพิจารณาใดๆ ที่โจทก์ได้เสนอข้อหาต่อศาล... ดังนี้ การเรียกค่าขึ้นศาลจึงต้องดูว่าคำฟ้องที่เสนอต่อศาลมีกี่ข้อหา แต่ละข้อหาเกี่ยวข้องกันหรือแยกจากกันได้ คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานจำเลยตามหนังสือแจ้ง ภาษี เงินได้นิติบุคคลรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2534 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2534 และรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2535 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2535 หนังสือแจ้ง ภาษี การค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2534 และหนังสือแจ้งการประเมิน ภาษี ธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2535 แม้ ภาษี เงินได้นิติบุคคล ภาษี การค้า และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะต่างจัดเป็น ภาษี อากรประเมินแต่เป็น ภาษี คนละประเภท ทั้งเป็นการเรียกเก็บ ภาษี อากรคนละรอบระยะเวลาบัญชี การประเมิน ภาษี อากรเป็นหน้าที่ของเจ้าพนักงานประเมินที่จะต้องประเมินเรียกเก็บ ภาษี อากรแต่ละประเภทในแต่ละรอบบัญชี ให้ถูกต้อง กรณีจึงอาจมีปัญหาเกี่ยวกับการรับรู้รายได้และรายจ่ายแตกต่างกันในแต่ละรอบระยะบัญชี และการฟ้องคดีของโจทก์ก็เพื่อให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานรวม 4 ฉบับ 2 รอบระยะเวลาบัญชีไม่เกี่ยวข้องกันสามารถแยกออกจากกันได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน ภาษี เงินได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 ข้อหาหนึ่ง ปี 2535 ข้อหาหนึ่ง ภาษี การค้าปี 2534 ข้อหาหนึ่ง และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะปี 2535 อีกข้อหาหนึ่ง คำฟ้องของโจทก์จึงเป็นการเสนอข้อหาต่อศาล 4 ข้อหา ที่ไม่เกี่ยวข้องกันสามารถแยกออกจากกันได้ และเมื่อจำเลยอุทธรณ์ว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินให้โจทก์ชำระ ภาษี เงินได้นิติบุคคล ภาษี การค้า และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามที่โจทก์ฟ้องในจำนวนทุนทรัพย์ 19,334,492.94 บาท จึงเป็นการเสนอข้อหาต่อศาล 4 ข้อหาที่ไม่เกี่ยวข้องกันเช่นเดียวกับที่โจทก์ฟ้อง ดังนั้น ทั้งโจทก์และจำเลยจึงต้องเสียค่าขึ้นศาลทั้งสี่ข้อหา ที่ศาล ภาษี อากรกลางมีคำสั่งให้โจทก์และจำเลยเสียค่าขึ้นศาลตามทุนทรัพย์ที่พิพาทในแต่ละข้อหาให้ครบถ้วนนั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์และจำเลยในข้อนี้ที่คัดค้านคำสั่งศาล ภาษี อากรกลางดังกล่าวฟังไม่ขึ้น มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์คำพิพากษาศาล ภาษี อากรกลางของจำเลยว่า ตามคำฟ้องของโจทก์และคำให้การจำเลยมีประเด็นที่ว่า บริษัทที่กู้ยืมเงินโจทก์เป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์หรือไม่อยู่ด้วย แต่ในวันชี้สองสถานศาล ภาษี อากรกลางมิได้กำหนดประเด็นข้อพิพาทข้อนี้ไว้ การที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่ามีบริษัทบางบริษัทใน 17 บริษัทที่กู้ยืมเงินโจทก์ไปเป็นบริษัทในเครือของโจทก์ด้วยนั้น เป็นการวินิจฉัยที่ไม่ชอบด้วยกระบวนพิจารณานั้น เห็นว่า ในการฟ้องคดีโจทก์อ้างว่าได้แสดงหลักฐานต่างๆ เกี่ยวกับกลุ่มบริษัทในเครือของโจทก์ โจทก์มิได้เรียกดอกเบี้ยจากบริษัทในเครือของโจทก์จึงไม่มีรายรับจากดอกเบี้ย แต่เจ้าพนักงานจำเลยเห็นว่ามิใช่เป็นบริษัทในเครือ ดังนั้น ที่ศาล ภาษี อากรกลางกำหนดประเด็นข้อพิพาทไว้ 3 ข้อ คือ 1. โจทก์มีรายได้จากดอกเบี้ยซึ่งต้องนำมาคำนวณเพื่อเรียก ภาษี เงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลา บัญชีปี 2534 และปี 2535 ตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่เพียงใด 2. โจทก์มีรายรับจากดอกเบี้ยจากการประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ซึ่งต้องเสีย ภาษี การค้าสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2534 ตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่เพียงใด และมีเหตุอันควรงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ 3. โจทก์มีรายรับจากดอกเบี้ยจากการประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ซึ่งอยู่ใน บังคับต้องเสีย ภาษี ธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2535 ตามการประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ เพียงใด และมีเหตุอันควรงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มหรือไม่ จะเห็นได้ว่าประเด็นข้อพิพาททั้งสามข้อต่างเป็นประเด็นเกี่ยวกับรายรับจากดอกเบี้ยว่าโจทก์มีรายได้จากดอกเบี้ยมากน้อยเพียงใด ในการวินิจฉัยปัญหาดังกล่าวจะต้องพิจารณาว่ารายได้ของโจทก์มีเพียงใด รายได้จากดอกเบี้ยของโจทก์เป็นรายได้ที่โจทก์จำเลยโต้แย้งกันและต้องนำมาพิจารณาในคดีนี้ซึ่งคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.11/2528 ข้อ 2 ตามเอกสารหมาย ล.6 และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.26/2534 ข้อ 2 ตามเอกสารหมาย ล.5 กำหนดว่ากรณีบริษัทในเครือเดียวกันให้กู้ยืมเงินกันเอง ไม่ว่าจะนำเงินของตนหรือนำเงินที่กู้ยืมจากบุคคลอื่นมาให้กู้ยืมในระหว่างกันเอง และไม่ว่าจะคิดดอกเบี้ยในอัตราเท่าใดก็ตามดอกเบี้ยที่เกิดขึ้นจากการกู้ยืมเงินในกรณีเช่นนี้ไม่ต้องนำมาคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสีย ภาษี การค้าและ ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามลำดับ ดังนั้น ในการพิจารณาว่าโจทก์มีรายรับเท่าใดย่อมต้องพิจารณาไปถึงว่าบริษัทที่กู้ยืมเงินโจทก์ไปเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์หรือไม่ซึ่งเป็นประเด็นสืบเนื่องเกี่ยวพันกัน การที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยปัญหานี้ด้วยจึงชอบด้วยกฎหมาย มีประเด็นที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยต่อไปว่า โจทก์จะต้องเสีย ภาษี เงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 และปี 2535 ภาษี การค้าของปี 2534 และ ภาษี ธุรกิจเฉพาะของปี 2535 ตามการประเมินของเจ้าพนักงานของจำเลยและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ซึ่งจะต้องวินิจฉัยก่อนว่าบริษัท 17 บริษัทเป็นผู้กู้ยืมเงินโจทก์ไปเป็นบริษัทในเครือโจทก์หรือไม่ ในข้อนี้ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่า บริษัทแอมบิก้าทัวร์เอเยนซี่ จำกัด ซึ่งเป็นผู้กู้ยืมเงินโจทก์ด้วยในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปี ซึ่งโจทก์ได้แสดงรายรับส่วนนี้มีการชำระ ภาษี จึงไม่เป็นประเด็นที่จะพิจารณา คงวินิจฉัยว่าบริษัทที่กู้ยืมเงินโจทก์ไปอีก 16 บริษัท มี 8 บริษัทเป็นบริษัทในเครือโจทก์ ส่วนอีก 8 บริษัทที่เหลือมิใช่บริษัทในเครือโจทก์ ซึ่งจำเลยอุทธรณ์ว่า บริษัททั้งสิบหกบริษัทมิใช่บริษัทในเครือโจทก์ จึงมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยเสียก่อนว่า บริษัท 8 บริษัทที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่าเป็นบริษัทในเครือโจทก์นั้นไม่เป็นบริษัทในเครือโจทก์ตามที่จำเลยอุทธรณ์หรือไม่ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 39 กำหนดความหมายคำว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลในเครือเดียวกันหมายความว่า บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตั้งแต่สองนิติบุคคลขึ้นไปซึ่งมีความสัมพันธ์กันในลักษณะดังต่อไปนี้ 1. ผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วนเกินกว่ากึ่งจำนวนผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วนในนิติบุคคลหนึ่งเป็นผู้ถือหุ้น หรือเป็นหุ้นส่วนเกินกว่ากึ่งจำนวนผู้ถือหุ้นหรือเป็นหุ้นส่วนในอีกนิติบุคคลหนึ่ง 2. ผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วนซึ่งถือหุ้นหรือเป็นหุ้นส่วนในนิติบุคคลหนึ่งมีมูลค่าเกินกว่าร้อยละ ห้าสิบของหุ้นทั้งหมด ถือหุ้นหรือเป็นหุ้นส่วนในอีกนิติบุคคลหนึ่งมีมูลค่าเกินกว่าร้อยละห้าสิบของทุนทั้งหมด 3. นิติบุคคลหนึ่งถือหุ้นหรือเป็นหุ้นส่วนในอีกนิติบุคคลหนึ่งเกินกว่าร้อยละห้าสิบของทุนทั้งหมด หรือ 4. บุคคลเกินกว่ากึ่งจำนวนกรรมการหรือผู้เป็นหุ้นส่วนซึ่งมีอำนาจจัดการในนิติบุคคลหนึ่งเป็น กรรมการหรือเป็นผู้เป็นหุ้นส่วนซึ่งมีอำนาจจัดการในอีกนิติบุคคลหนึ่ง คำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.11/2528 ข้อ 2 และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.26/2534 ข้อ 2 ตามเอกสารหมาย ล.6 และ ล.5 กำหนดความหมายคำว่า บริษัทในเครือเดียวกันหมายความว่า บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตั้งแต่สองนิติบุคคลขึ้นไป ซึ่งมีความสัมพันธ์กันโดยบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใดถือหุ้นหรือเป็นหุ้นส่วนอยู่ในบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลอีกแห่งหนึ่งไม่น้อยกว่าร้อยละ 25 ของหุ้นทั้งหมดที่มีสิทธิออกเสียงในบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นเป็นเวลาไม่น้อยกว่าหกเดือนก่อนวันที่มีการกู้ยืม ดังนั้น ในการวินิจฉัยว่าเป็นบริษัทในเครือเดียวกันหรือไม่ จึงต้องพิจารณาโดยอาศัยประมวลรัษฎากร มาตรา 39 กับคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.11/2528 และที่ ป.26/2534 ประกอบกัน ซึ่งจะได้วินิจฉัยแต่ละบริษัทดังนี้ 1. บริษัทเกรนเทรด จำกัด น่าเชื่อว่าเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์เพราะตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 5 ระบุว่าในช่วงปี 2532 ถึงปี 2537 กรรมการของบริษัทเกรนเทรด จำกัด มีกรรมการของโจทก์เป็นกรรมการร่วมอยู่ในแต่ละช่วง คือ 5 ใน 7, 3 ใน 5 และ 3 ใน 6 และส่วนที่เหลือเป็นพนักงานของโจทก์หรือบุตรสาวของนายกิริตเป็นผู้มีอำนาจจัดการในบริษัทเกรนเทรด จำกัด บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 2. บริษัทโกลเบ๊กซ์คอร์ปอเรชั่น จำกัด จำเลยแสดงเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 20 และ 21 ลงวันที่ 11 มีนาคม 2534 อ้างว่าโจทก์ถือหุ้นในบริษัทโกลเบ๊กซ์คอร์ปอเรชั้น จำกัด เพียง 700 หุ้น จาก 75,000 หุ้น แต่เมื่อคำนวณหุ้นที่ผู้ถือหุ้นโจทก์คือ นายกิริต นางแองเจอรี่ นายสำรวย นายมารุต กรรมการและเป็นผู้ถือหุ้นโจทก์หรือบริษัทเกรนเทรด จำกัด ถือหุ้นอยู่ก็มีจำนวนเกินกว่ากึ่งหนึ่ง ในชั้นพิจารณาโจทก์อ้างสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นต่อเนื่องจากวันที่ 30 เมษายน 2533 ถึงวันที่ 10 มีนาคม 2534 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 5 และ 6 หรือจากวันที่ 11 มีนาคม 2534 ถึงวันที่ 29 เมษายน 2534 ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 95 และ 96 จากวันที่ 30 เมษายน 2534 ถึงวันที่ 29 เมษายน 2535 ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 93 และ 94 จากวันที่ 1 พฤษภาคม 2535 ถึงวันที่ 6 พฤษภาคม 2535 ตามเอสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 100 ถึง 101 จากวันที่ 7 พฤษภาคม 2535 ถึงวันที่ 18 สิงหาคม 2535 ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 97 จากวันที่ 19 สิงหาคม 2535 ถึงวันที่ 19 ตุลาคม 2535 ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 104 และ 105 จากวันที่ 20 ตุลาคม 2535 ถึงวันที่ 4 พฤศจิกายน 2535 ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 104 และ 105 และวันที่ 5 พฤศจิกายน 2535 ถึงวันที่ 28 เมษายน 2536 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 7 ถึง 8 โจทก์ถือหุ้นในบริษัทนี้เกินกึ่งหนึ่งของจำนวนผู้ถือหุ้นและมีกรรมการเกินกึ่งหนึ่ง ดังนั้น บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 3. บริษัทเลเท็กซ์โปรดักส์ จำกัด จำเลยได้รับสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นทะเบียนเลขที่ 1659/2530 ในชั้นประเมินและได้ระบุไว้ในเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 19 ว่าโจทก์ถือหุ้นไม่ถึงร้อยละ 25 แต่จากการนำสืบของโจทก์ โจทก์แสดงสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นซึ่งมีบริษัทโจทก์ บริษัทในเครืออีก 2 บริษัท กรรมการคือนางสมลักษณ์จากช่วงวันที่ 28 กันยายน 2533 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 26 และ 27 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 128 และ 129 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 130 ถึง 135 โจทก์ถือหุ้นร้อยละ 27.96 จนถึง 37.96 กรรมการผู้มีอำนาจลงลายมือชื่อแทนบริษัทนี้มีกรรมการโจทก์เกินกึ่งหนึ่งกระทำการแทนได้ตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 8 บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 4. บริษัทเกรทเซอร์เคิลชิปปิ้งเอเยนซี่ จำกัด จำเลยได้รับสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นในชั้นประเมิน ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 24 ระบุผู้ถือหุ้น 7 คน จำนวนหุ้น 50,000 หุ้น วันที่ 18 เมษายน 2534 จำเลยพิจารณาเฉพาะบริษัทโจทก์ถือหุ้น 250 หุ้น แล้วไม่นับว่าบริษัทนี้เป็นบริษัทในเครือโจทก์ แต่โจทก์สามารถนำสืบสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นจากผู้ถือหุ้นตั้งแต่วันที่ 8 ธันวาคม 2533 ถึงวันที่ 30 เมษายน 2536 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 30 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 138 และ 139 และเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 31 รวมทั้งกรรมการที่มีอำนาจจัดการบริษัทนี้เป็นกรรมการบริษัทโจทก์ทั้งหมดด้วยตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 9 โจทก์และบริษัทในเครือโจทก์ถือหุ้นเกินกึ่งหนึ่ง ดังนี้ บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ด้วย 5. บริษัทยูนิโกลฟส์ จำกัด ในชั้นประเมินของเจ้าพนักงานจำเลยระบุว่าโจทก์ถือหุ้นในบริษัทนี้ ไม่ถึงร้อยละ 25 ตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 19 แต่ในชั้นพิจารณาโจทก์แสดงสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นจากวันที่ 19 พฤศจิกายน 2533 มีผู้ถือหุ้นรวม 41 ราย จำนวนหุ้น 850,000 หุ้น จนถึงวันที่ 31 พฤษภาคม 2535 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 32 ถึง 37 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 140 ถึง 145 ซึ่งเมื่อคำนวณเฉพาะบริษัทโกลเบ๊กซ์คอร์ปอเรชั่น จำกัด กับบริษัทลังลิต จำกัด ซึ่งเป็นผู้ถือหุ้นโจทก์และกรรมการโจทก์และเป็นผู้ถือหุ้นโจทก์ด้วยคือนายสำรวยและนายกิริต โจทก์ถือหุ้นเกินกึ่งหนึ่งของจำนวนหุ้นทั้งหมดและจากบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นจากวันที่ 14 พฤษภาคม 2535 ถึงวันที่ 10 มกราคม 2536 เพิ่มผู้ถือหุ้นรวมเป็น 47 ราย จำนวนหุ้น 1,250,000 หุ้น ตามเอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 146 ถึง 152 และภายหลังได้แยกประเภทหุ้นออกเป็นหุ้นประเภท ก. (หุ้นสามัญ) 38 ราย และหุ้นประเภท ข. (หุ้นบุริมสิทธิ) รวม 3 ราย ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 38 ถึง 43 กรรมการผู้มีอำนาจลงลายมือชื่อกระทำการแทนบริษัทนี้เป็นกรรมการโจทก์ที่มีอำนาจจัดการเกินกึ่งหนึ่ง คือนายกิริตและนางแองเจอรี่ ตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 10 บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 6. บริษัทชัวร์เท็กซ์ จำกัด โจทก์มีสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นจากวันที่ 11 สิงหาคม 2533 ถึง วันที่ 30 เมษายน 2536 และเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 45 ถึง 48 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 155 ถึง 164 และเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 49 ถึง 52 จำนวนหุ้นที่โจทก์และผู้ถือหุ้นโจทก์ถือเกินกว่าอัตราร้อยละ 25 ของจำนวนหุ้นทั้งหมดและกรรมการที่มีอำนาจจัดการตั้งแต่วันที่ 10 กุมภาพันธ์ 2532 ถึงวันที่ 2 พฤษภาคม 2537 นั้น 2 ใน 3 เป็นกรรมการโจทก์ตามหนังสือรับรองเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 11 บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 7. บริษัทยูนิสเตรทซ์ จำกัด โจทก์มีสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นนับจากวันที่ 14 เมษายน 2533 ถึงวันที่ 19 มีนาคม 2536 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 53 ถึง 56 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 167 และ 168 โดยไม่นับรวมพนักงานโจทก์ที่ถือหุ้นโจทก์และผู้ถือหุ้นโจทก์ก็ถือหุ้นในบริษัทนี้เกินกึ่งหนึ่ง กรรมการผู้มีอำนาจจัดการบริษัท 2 ใน 3 เป็นกรรมการโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 12 และ 13 นับจากวันที่ 9 กุมภาพันธ์ 2532 ถึงวันที่ 6 มิถุนายน 2537 บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ 8. บริษัทเจเอฟเทรดดิ้ง จำกัด โจทก์มีสำเนาบัญชีรายชื่อผู้ถือหุ้นจากวันที่ 16 มิถุนายน 2533 ถึงวันที่ 26 กุมภาพันธ์ 2536 ตามเอกสารหมาย จ.19 แผ่นที่ 57 ถึง 59 เอกสารหมาย จ.5 แผ่นที่ 171 ถึง 173 โจทก์และผู้ถือหุ้นโจทก์ถือหุ้นในบริษัทนี้เกินกึ่งหนึ่ง กรรมการบริหารมาจากกรรมการโจทก์ 3 ใน 5 กรรมการผู้มีอำนาจจัดการและลงนามแทนบริษัท 3 ใน 5 มาจากกรรมการโจทก์ตามเอกสารหมาย จ.9 แผ่นที่ 14 ตั้งแต่วันที่ 28 มิถุนายน 2533 ตลอดมา บริษัทนี้จึงเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ ดังนี้ ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่าบริษัททั้งแปดบริษัทดังกล่าวเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์นั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย เมื่อทั้งแปดบริษัทดังกล่าวเป็นบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ได้กู้ยืมเงินจากโจทก์ไปไม่ว่าจะนำเงินของตนหรือนำเงินที่กู้ยืมมาจากบุคคลอื่นมาให้กู้ยืมในระหว่างกันเอง และไม่ว่าจะคิดดอกเบี้ยในอัตราเท่าใดก็ตาม ดอกเบี้ยที่เกิดขึ้นจากการกู้ยืมเงินในกรณีเช่นนี้ไม่ต้องนำมาคำนวณเป็นรายรับเพื่อเสีย ภาษี การค้าในปี 2534 หรือเสีย ภาษี ธุรกิจเฉพาะในปี 2535 ตามคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.11/2528 ข้อ 2 เอกสารหมาย ล.6 และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.26/2534 ข้อ 2 เอกสารหมาย ล.5 ส่วนอีก 8 บริษัทที่ไม่ใช่บริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ เมื่อจำเลยประเมินให้โจทก์ต้องรับผิด ภาษี เงินได้นิติบุคคลจากรายรับที่เกิดจากดอกเบี้ยของการให้กู้ยืมเงินและต้องเสีย ภาษี การค้าในปี 2534 หรือ ภาษี ธุรกิจเฉพาะในปี 2535 จึงต้องพิจารณาต่อไปโดยที่จำเลยประเมินดอกเบี้ยรับจากการให้กู้ยืมเงินของโจทก์ในปี 2534 และปี 2535 อัตราร้อยละ 12 ต่อปี โดยพิจารณาจากบริษัแอมบิก้าทัวร์เอเยนซี่ จำกัด ตามเอกสารหมาย จ.3 แผ่นที่ 108 เอกสารหมาย จ.4 แผ่นที่ 4, 7, 10, 13, 16, 19, 28, 31, 37, 40, 46, 58, 67, 73 และ 85 ซึ่งศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยว่าการที่จำเลยประเมินดอกเบี้ยจากโจทก์อัตราร้อยละ 12 ต่อปี นับว่าเป็นโรรมแก่โจทก์แล้ว อีกทั้งโจทก์จำเลยต่างยอมรับตามรายงานกระบวนพิจารณาฉบับลงวันที่ 30 กันยายน 2542 ว่ารอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 และปี 2535 เกี่ยวกับเงินรายได้จากการให้กู้ยืมระหว่างบริษัท ในปี 2534 ดอกเบี้ยระหว่างปีจำนวน 4,637,717 บาท และค้างรับจากการตรวจสอบ 12,619,664 บาท ตามเอกสารหมาย จ.17 แผ่นที่ 1 ซึ่งคำนวณจาก 18 บริษัท แต่เป็นบริษัทในเครือโจทก์ 8 บริษัท มิใช่บริษัทในเครือโจทก์จำนวน 10 บริษัท สำหรับรายการดอกเบี้ยรับทั้งสิบบริษัทปรากฏตามเอกสารหมาย จ.17 แผ่นที่ 3, 4, 5, 9, 13, 15, 22, 25 และ 26 ซึ่งคู่ความรับว่ามีการคำนวณถูกต้องเป็นฐานจำนวนดอกเบี้ยที่โจทก์รับในการคำนวณเพื่อการประเมินสำหรับปี 2535 จากเอกสารหมาย จ.18 แผ่นที่ 1 เมื่อหักบริษัทในเครือโจทก์ดังวินิจฉัยออกไป คงเหลือบริษัทที่โจทก์ให้กู้ยืมและต้องคำนวณดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 12 ปี เป็นรายรับรวม 4 บริษัท การคำนวณดอกเบี้ยที่โจทก์ให้บริษัททั้งสี่บริษัทกู้ยืมไปต้องถือตามเอกสารหมาย จ.18 แผ่นที่ 3, 4, 13, 18 ซึ่งคู่ความรับกันว่ามีการคำนวณถูกต้องเป็นฐานจำนวนดอกเบี้ยที่โจทก์รับในการคำนวณเพื่อให้จำเลยประเมินมากจำนวนดังกล่าว ซึ่งศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วยกับคำวินิจฉัยดังกล่าวของศาล ภาษี อากรกลางและเห็นพ้องด้วยที่จะคำนวณดอกเบี้ยให้กู้ยืมในอัตราร้อยละ 12 ต่อปี เพราะถูกต้องและเป็นธรรมแล้ว ฉะนั้น ในปัญหาที่เกี่ยวกับ ภาษี เงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2534 และปี 2535 จำเลยจึงต้องประเมินรายได้จากดอกเบี้ยจากการให้บริษัทที่มิใช่บริษัทในเครือกู้ยืมในปี 2534 รวม 10 บริษัทในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ 12 ต่อปีและในปี 2535 มีบริษัทที่มิใช่บริษัทในเครือรวม 4 บริษัท ซึ่งโจทก์จะต้องเสีย ภาษี เงินได้นิติบุคคลเพิ่มขึ้นจากรายรับที่เป็นดอกเบี้ยให้กู้ยืมพร้อมเบี้ยปรับซึ่งศาล ภาษี อากรกลางก็คงให้เรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับ นับว่าถูกต้องเป็นธรรมแล้ว ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย ส่วนปัญหาที่ว่าโจทก์ต้องเสีย ภาษี การค้าหรือไม่ ได้ความว่า โจทก์จดทะเบียนตามหนังสือรับรองกระทรวงพาณิชย์เพื่อประกอบการค้าไว้เพิ่มเติม 5 ประเภท รวมถึงประเภทธนาคารด้วยตามเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 132 ถึง 138 การที่โจทก์ให้บริษัทที่มิใช่บริษัทในเครือกู้ยืม โจทก์ก็ต้องคิดดอกเบี้ยจากบริษัทที่กู้ยืมไป ที่จำเลยประเมินให้โจทก์เสีย ภาษี อากรการค้าจึงเป็นไปโดยชอบแต่จำนวนเงิน ภาษี การค้าต้องมาจากรายได้ดอกเบี้ยรับของบริษัทตามที่วินิจฉัยแล้วว่าในปี 2534 มี 10 บริษัท และปี 2535 มี 4 บริษัท ที่มิใช่บริษัทในเครือ ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยในส่วนนี้มานั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย สำหรับปัญหาว่าโจทก์ต้องเสีย ภาษี ธุรกิจเฉพาะปี 2535 หรือไม่นั้น แม้ในปี 2534 ระบบ ภาษี มูลค่าเพิ่มจะยังมิได้ใช้บังคับ คงมีแต่ ภาษี การค้า แต่หลักเกณฑ์การเก็บ ภาษี การค้าสำหรับบริษัทที่ประกอบกิจการเยี่ยงธนาคารพาณิชย์นำมาบัญญัติบังคับใช้ในปี 2535 เป็น ภาษี ธุรกิจเฉพาะ ฉะนั้น การที่โจทก์ให้บริษัทอื่นที่มิใช่บริษัทในเครืออีก 4 บริษัทกู้ยืมไปโดยอ้างว่าไม่ได้คิดดอกเบี้ย ย่อมไม่อาจรับฟังว่าไม่มีการคิดดอกเบี้ย การที่จำเลยประเมินให้โจทก์ต้องเสีย ภาษี ธุรกิจเฉพาะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/2 (5) โดยถือว่าโจทก์ประกอบกิจการเยี่ยงธนาคารพาณิชย์จึงชอบแล้ว ที่ศาล ภาษี อากรกลางวินิจฉัยให้โจทก์เสีย ภาษี ธุรกิจเฉพาะในปี 2535 เฉพาะ 4 บริษัทที่มิใช่ในเครือเดียวกับโจทก์กู้ยืมเงินโจทก์ไปนั้น ศาลฎีกาแผนกคดี ภาษี อากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยที่คัดค้านคำพิพากษาศาล ภาษี อากรกลางทุกข้อฟังไม่ขึ้น" พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 8022 - 8024/2547 บริษัทจี.เปรมจี.จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย ป.วิ.พ. ม. 1 (3) , ตาราง 1 พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 ม. 17 , ม. 29