ฎีกาที่ 5634/2536

การผลิตกาแฟผงของโจทก์อยู่ภายใต้เงื่อนไขและการควบคุมดูแลของบริษัทเนสท์เทคโดยโจทก์ต้องชำระเงินค่าตอบแทนเป็นการแลกเปลี่ยนเพื่อโจทก์จะได้ผลิตกาแฟผงในประเทศไทยตามสูตรและกรรมวิธีการผลิตที่ได้รับจากบริษัทเนสท์เทคอันเป็นสิทธิที่โจทก์ได้จากบริษัทเนสท์เทคที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย เงินค่าตอบแทนที่บริษัทเนสท์เทคได้รับจึงหาใช่เงินได้จากวิชาชีพอิสระคือวิศวกรรมตามความหมายของมาตรา 40(6)แห่ง ประมวลรัษฎากรไม่ หากแต่เป็นค่าตอบแทนที่โจทก์ได้สิทธิผลิตกาแฟผงตามสูตรและความรู้ที่ได้รับตามข้อแนะนำเกี่ยวกับกรรมวิธีการผลิตของบริษัทเนสท์เทคตลอดเวลาของอายุ สัญญา ที่ได้ทำกันไว้ ซึ่งโจทก์ต้องรักษาไว้เป็นความลับและส่งคืนบรรดาเอกสารทั้งปวงที่เกี่ยวกับสูตรและความรู้ดังกล่าวแก่บริษัทเนสท์เทคเมื่อสิ้นอายุ สัญญา หรือ สัญญา เลิก กรณีจึงเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทค่าแห่งสิทธิตาม มาตรา 40(3) แห่ง ประมวลรัษฎากร ซึ่งโจทก์ต้องหักภาษีณ ที่จ่ายและนำส่งต่อเจ้าพนักงานของจำเลยตามมาตรา 70(2)

โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมิน เรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2527 และ 2528 โดยอ้างว่าโจทก์ได้จ่ายเงินได้พึงประเมินไปให้บริษัทเนสท์เล่ โปรดักส์ เทคนิคัลแอซซิสแทนซ์ คำปะนี ลิมิเต็ดหรือบริษัทเนสท์เทค ซึ่งเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย โดยโจทก์ได้หักภาษีณ ที่จ่าย และนำส่งตามประมวลรัษฎากรไว้ไม่ถูกต้อง โจทก์ได้ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้อง โจทก์เห็นว่าการประเมินและคำวินิจฉัยดังกล่าวไม่ชอบ เพราะบริษัทเนสท์เทคไม่เคยโอนสิทธิแห่งกู๊ดวิลล์ลิขสิทธิ์หรือสิทธิอย่างอื่นใดให้แก่โจทก์โจทก์ได้ทำ สัญญา การให้ความรู้และความช่วยเหลือทางวิศวกรรมกับบริษัทเนสท์เทค บริษัทดังกล่าวได้ให้ความช่วยเหลือทางวิศวกรรมต่าง ๆ โดยได้จัดให้วิศวกรทำการวิจัยและตอบปัญหาข้อขัดข้องในการผลิตแก่โจทก์ วิศวกรของบริษัทเนสท์เทคบางคนได้เคยเดินทางมาให้ความช่วยเหลือแนะนำต่อโจทก์ การให้ความช่วยเหลือต่าง ๆ นี้เป็นการแก้ไขข้อบกพร่องเป็นเรื่อง ๆ มิใช่เป็นการเปิดเผยความลับในทางเทคนิคหรือเป็นการให้บริษัทได้ใช้สิทธิเป็นการทั่วไป กรณีจึงมิใช่เป็นการจ่ายเงินได้เป็นค่าสิทธิตามมาตรา 40(3) แห่งประมวลรัษฎากรแต่เป็นการให้บริการโดยอาศัยความรู้ทางวิชาชีพตามมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากร ขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ 1041/2/04034 รวม 1 ฉบับ และให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 528/2533/2 และไม่ว่าจะเป็นกรณีเช่นใดขอได้สั่งงดหรือลดเงินเพิ่มให้โจทก์ด้วย จำเลยให้การว่าค่าตอบแทนที่บริษัทเนสท์เทคได้รับไปจากโจทก์หาใช่เป็นเงินได้ที่ได้จากวิชาชีพอิสระด้านวิศวกรรม ตาม มาตรา 40(6)แห่งประมวลรัษฎากรไม่ แต่เป็นค่าตอบแทนเนื่องจากการอนุญาตให้โจทก์ใช้สิทธิผลิตกาแฟผงตามสูตรความรู้และกรรมวิธีของบริษัทเนสท์เทค ภายใต้เงื่อนไขของ สัญญา ดังกล่าวตามความหมายของมาตรา 40(3) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น โจทก์จึงต้องหักภาษีเงินได้นิติบุคคล ณ ที่จ่ายและนำส่งต่อเจ้าพนักงานของจำเลยตามมาตรา 70(2) แห่งประมวลรัษฎากร ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า "พิเคราะห์แล้ว เห็นว่าโจทก์เป็นบริษัทที่ผลิตกาแฟผงในประเทศไทย ซึ่งในการผลิตกาแฟผงสำเร็จรูปนั้น โจทก์ได้ทำ สัญญา อนุญาตให้ใช้เครื่องหมายการค้ากับบริษัทโซซิเอทเต้ เดส์ โปรดุยทส์ เนสท์เล่ เอส.เอ.เพื่อให้โจทก์มีสิทธิใช้เครื่องหมายการค้า "NESCAFE" (เนสกาแฟ)ตาม สัญญา ลงวันที่ 1 กรกฎาคม 2525 เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 269ถึง 283 และคำแปลแผ่นที่ 284 ถึง 293 ต่อมาในปีเดียวกันคือวันที่30 พฤศจิกายน 2525 โจทก์ได้ทำ สัญญา การให้ความรู้ทางวิศวกรรมกับบริษัทเนสท์เล์ โปรดักส์ เทคนิคัลแอซซัสแทนซ์ คำปะนี ลิมิเต็ดหรือบริษัทเนสท์เทคตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 294 ถึง 302 และคำแปลแผ่นที่ 303 ถึง 309 ซึ่งเป็นบริษัทในเครือเดียวกันและสำนักงานบริษัทตั้งอยู่แห่งเดียวกันกับบริษัทโซซิเอทเต้ เดส์ โปรดุยทส์เนสท์เล่ เอส.เอ. สัญญา ทั้งสองฉบับที่โจทก์ทำกับบริษัททั้งสองดังกล่าวมีอายุ สัญญา และระยะเวลาสั้นสุดเหมือนกันคือ วันที่30 ธันวาคม 2531 ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 290 และแผ่นที่ 308ทั้งมีเงื่อนไขว่าถ้าบริษัทเนสท์เทคเลิก สัญญา กับโจทก์ บริษัทโซซิเอทเต้ เดส์ โปรดุยทส์ เนสท์เล่ เอส.เอ. ก็มีสิทธิเลิก สัญญา กับโจทก์เช่นเดียวกันตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 290 และ 291 สัญญา ทั้งสองฉบับดังกล่าวนอกจากจะระบุให้โจทก์ใช้เครื่องหมายการค้าและบริษัทเนสท์เทคจะต้องให้ความช่วยเหลือทางด้านวิศวกรรมแล้วยังระบุในข้อ 3 ของ สัญญา อนุญาตให้ใช้เครื่องหมายการค้า และข้อ 2 (จ) ของ สัญญา ให้ความรู้ทางวิศวกรรมตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 285 และ 304 ตามลำดับ ให้บริษัททั้งสองซึ่งเป็นคู่ สัญญา กับโจทก์จัดหาและแนะนำกรรมวิธีการผลิต ตำรับสูตรหรือความรู้อื่นที่เกี่ยวเนื่องกับผลิตภัณฑ์กาแฟผงของโจทก์ด้วย โดยเฉพาะข้อตกลงซึ่งโจทก์ได้ทำไว้กับบริษัทเนสท์เทคตาม สัญญา ข้อ 1 และข้อ 2(จ)เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 303 และ 304 นั้น นอกจากบริษัทเนสท์เทคจะต้องให้ความช่วยเหลือเกี่ยวกับเทคนิคทางวิศวกรรมเพื่อให้การผลิตมีประสิทธิภาพและรักษาระดับคุณภาพของผลิตภัณฑ์ให้ได้มาตรฐานสูงแล้วบริษัทเนสท์เทคยังต้องให้ข้อแนะนำวิธีในการผลิตแก่โจทก์ ศึกษาและแนะนำวิธีการใช้กรรมวิธีใหม่และพัฒนาให้ดีขึ้นซึ่งก็ปรากฏจากคำเบิกความของนายสุเวช วันทนีย์พร พยานจำเลยประกอบเอกสารพร้อมคำแปลหมาย จ.7 และ จ.7/1 ถึง จ.18 และ จ.18/1 ว่า บริษัทเนส์เทคได้ให้คำปรึกษาแนะนำตามที่โจทก์ต้องการอันเป็นเรื่องเกี่ยวกับสูตรการผลิตซึ่งเป็นส่วนประกอบส่วนหนึ่งของการผลิต เช่นการวิเคราะห์เกี่ยวกับน้ำเพื่อทำให้สินค้าได้มาตรฐานขึ้นตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 241 และคำแปลแผ่นที่ 251 ซึ่งตรงกับเอกสารหมายจ.14 และคำแปลเอกสารหมาย จ.14/1 เป็นต้น ส่วนบริษัทโซซิเอทเต้เดส์ โปรดุยทส์ เนสท์เล่ เอส.เอ. นั้นไม่ปรากฏว่าเคยให้ข้อแนะนำแก่โจทก์เกี่ยวกับเรื่องสูตรหรือกรรมวิธีการผลิตเลยดังที่นายสุเวชพยานจำเลยเบิกความว่า ในชั้นตรวจสอบโจทก์ไม่สามารถส่งหลักฐานเกี่ยวกับข้อแนะนำของบริษัทดังกล่าวได้ การที่โจทก์ต้องจ่ายค่าตอบแทนให้บริษัทเนสท์เทคร้อยละ 3 ของยอดขายสุทธิของผลิตภัณฑ์ที่โจทก์ผลิตตาม สัญญา ข้อ 5 เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 306 และมีข้อกำหนดไว้ใน สัญญา ดังกล่าวข้อ 14 เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 309 ห้ามมิให้โจทก์ใช้กรรมวิธีในการผลิต วิทยาการหรือเครื่องประดิษฐ์ซึ่งบริษัทเนสท์เทคแนะนำให้โจทก์ใช้ในระหว่างอายุ สัญญา ทันทีเมื่อ สัญญา เลิก และโจทก์ต้องส่งคืนเอกสารทั้งปวงที่ได้รับไปจากบริษัทเนสท์เทครวมทั้งบรรดาสำเนาเกี่ยวกับข้อสนเทศทางเทคนิคก็ให้ถือเป็นความลับด้วยนั้นแสดงให้เห็นว่าการผลิตกาแฟผงของโจทก์อยู่ภายใต้เงื่อนไขและการควบคุมดูแลของบริษัทเนสท์เทคโดยโจทก์ต้องชำระเงินค่าตอบแทนเป็นการแลกเปลี่ยนเพื่อโจทก์จะได้ผลิตกาแฟผงในประเทศไทยตามสูตรและกรรมวิธีการผลิตที่ได้รับจากบริษัทเนสท์เทคอันเป็นสิทธิที่โจทก์ได้จากบริษัทเนสท์เทคที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและมิได้ประกอบกิจการในประเทศไทย เงินค่าตอบแทนที่บริษัทเนสท์เทคได้รับจึงหาใช่เงินได้จากวิชาชีพอิสระคือวิศวกรรมตามความหมายของมาตรา 40(6) แห่งประมวลรัษฎากรไม่หากแต่เป็นค่าตอบแทนที่โจทก์ได้สิทธิผลิตกาแฟผงตามสูตรและความรู้ที่ได้รับตามข้อแนะนำเกี่ยวกับกรรมวิธีการผลิตของบริษัทเนสท์เทคตลอดเวลาของอายุ สัญญา ที่ได้ทำกันไว้ ซึ่งโจทก์ต้องรักษาไว้เป็นความลับและส่งคืนบรรดาเอกสารทั้งปวงที่เกี่ยวกับสูตรและความรู้ดังกล่าวแก่บริษัทเนสท์เทคเมื่อสิ้นอายุ สัญญา หรือ สัญญา เลิก กรณีจึงเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทค่าแห่งสิทธิตามมาตรา 40(3) แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งโจทก์จะต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และนำส่งต่อเจ้าพนักงานของจำเลยตามมาตรา 70(2) ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบและพิพากษายกฟ้องนั้นศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น" พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 5634/2536 บริษัท กาแฟผง ไทย จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย ป.รัษฎากร ม. 27 , ม. 40 (3) , ม. 40 (6) , ม. 70