ฎีกาที่ 4178/2532

โจทก์ฟ้องอ้างว่า โจทก์เป็นบุตรชอบด้วยกฎหมายของ ก. ผู้ต้องเสียภาษีอากรและเป็นผู้จัดการ มรดก ของ ก. และ จ. จำเลยให้การแต่เพียงว่าไม่ทราบ ไม่รับรอง เท่ากับจำเลยไม่ได้ให้การปฏิเสธจึงไม่เป็นประเด็นที่จะวินิจฉัย โจทก์ไม่ต้องนำสืบตามข้ออ้างดังกล่าว เมื่อ ก. ผู้ต้องเสียภาษีอากรถึงแก่กรรม จ. ในฐานะผู้จัดการ มรดก ของ ก. เป็นผู้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จ. ถึงแก่กรรม โจทก์ที่ 1 แจ้งไปยังจำเลยว่าเป็นบุตรของ ก. และ จ. ถึงแก่กรรมแล้วจำเลยจึงแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไปยังโจทก์ทุกคนซึ่งเป็นทายาทของ ก.และ จ. แสดงว่าจำเลยยอมรับว่าโจทก์ทุกคนเป็นทายาทของ ก. และ จ. ซึ่งมีหน้าที่และความรับผิดในมูลหนี้ภาษีอากรของ ก. ซึ่งถึงแก่ความตาย โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ การฟ้องคดี มรดก ตามความหมายแห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1754 วรรคสาม หมายความถึงการกล่าวหรือเสนอข้อหาต่อศาลเพื่อบังคับเอาแก่กอง มรดก เท่านั้นหาได้มีความหมายถึงการประเมินหรือแจ้งจำนวนภาษีอากรให้โจทก์ชำระของเจ้าพนักงานประเมินด้วยไม่ แม้การประเมินภาษีอากรจะทำให้อายุความสะดุดหยุดลงนับแต่วันที่ได้ประเมินและแจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ซึ่งมีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้องร้องเพื่อตั้งหลักฐานสิทธิเรียกร้องก็ตามแต่การมีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้องร้อง มีความหมายเพียงเพื่อผลในการตั้งสิทธิเรียกร้องเท่านั้น หาใช่การฟ้องคดีไม่ ในกรณีผู้ต้องเสียภาษีอากรถึงแก่ความตายก่อนได้รับแจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมิน บทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 18 และ84 ทวิ ประสงค์ให้ผู้จัดการ มรดก ทายาทหรือผู้ครอบครองทรัพย์ มรดก เป็นผู้มีหน้าที่รับผิดชอบต่อมูลหนี้ค่าภาษีอากรหลังจากที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรถึงแก่ความตายแล้ว มิได้มุ่งประสงค์ให้กอง มรดก ของผู้ต้องเสียภาษีซึ่งถึงแก่ความตายรับผิดชอบ ดังนั้นความรับผิดชอบในมูลหนี้ค่าภาษีอากรของผู้จัดการ มรดก ทายาท หรือผู้ครอบครองทรัพย์ มรดก จึงตกอยู่ในหลักของประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 167 มีอายุความ 10 ปี.

โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ทั้งเก้าเป็นบุตรชอบด้วยกฎหมายของนายกิตติชินธรรมมิตร และนางจิตรา ชินธรรมมิตร เป็นทายาทผู้รับ มรดก ของกอง มรดก ของนายกิตติ ชินธรรมมิตร นายกิตติถึงแก่กรรมเมื่อวันที่12 กุมภาพันธ์ 2523 มีนางจิตรา ชินธรรมมิตร เป็นผู้จัดการ มรดก จำเลยที่ 1 แจ้งภาษีเงินได้ไปยังนางจิตราในฐานะผู้จัดการ มรดก หรือผู้ครอบครองทรัพย์สินของนายกิตติ สั่งให้นายกิตติชำระภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเพิ่มเติมสำหรับปี พ.ศ. 2518 ถึงปี พ.ศ. 2522เป็นเงินภาษีทั้งสิ้น 109,332,614.71 บาท นางจิตราอุทธรณ์คัดค้านการประเมิน แล้วถึงแก่กรรม ขณะนี้ยังไม่มีผู้ใดเป็นผู้จัดการ มรดก ของนางจิตรา ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ปรับปรุงเงินได้พึงประเมินของนายกิตติเสียใหม่ ให้เรียกเก็บภาษีเป็นเงิน 45,247,574.73 บาท โจทก์เห็นว่าคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวไม่ชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายหนี้ค่าภาษีอากรขาดอายุความแล้ว ขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และให้ยกเลิกการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่สั่งให้นายกิตติชำระเงินค่าภาษีให้แก่จำเลยที่ 1 จำเลยให้การว่า โจทก์ทั้งเก้าจะเป็นบุตรโดยชอบด้วยกฎหมายของนายกิตติและนางจิตรา ชินธรรมมิตร หรือไม่ จำเลยไม่ทราบและไม่รับรอง นางจิตรา ชินธรรมมิตร จะถึงแก่กรรมไปแล้วหรือไม่ไม่ทราบและไม่รับรอง โจทก์ทั้งเก้าไม่มีอำนาจฟ้องเนื่องจากไม่ใช่ผู้เสียหาย จำเลยที่ 1 มิได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้ไปยังโจทก์ทั้งเก้า และโจทก์ทั้งเก้ามิได้เป็นผู้ใช้สิทธิอุทธรณ์การประเมินหรือเป็นผู้จัดการ มรดก ของนายกิตติ การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่สั่งให้นายกิตติ ชินธรรมมิตรชำระค่าภาษีแก่จำเลยที่ 1 จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า มีปัญหาตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ประการแรกว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องหรือไม่ เนื่องจากโจทก์ไม่ได้นำสืบให้เห็นว่า โจทก์ทั้งเก้าเป็นบุตรที่ชอบด้วยกฎหมายของนายกิตติหรือไม่ โจทก์ทั้งเก้าเป็นผู้จัดการ มรดก ของนายกิตติหรือนางจิตราหรือไม่ และโจทก์ทั้งเก้าไม่ได้เป็นผู้ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร ข้อที่ว่าโจทก์ทั้งเก้าเป็นบุตรชอบด้วยกฎหมายของนายกิตติหรือไม่ จำเลยให้การว่าไม่ทราบ ไม่รับรอง ศาลฎีกาเห็นว่า การที่จำเลยให้การแต่เพียงว่าไม่ทราบ จึงมีผลเท่ากับจำเลยไม่ได้ให้การปฏิเสธว่า โจทก์ทั้งเก้าไม่ใช่บุตรโดยชอบด้วยกฎหมายของนายกิตติ และไม่ได้ปฏิเสธว่า โจทก์ทั้งเก้าไม่ใช่ผู้จัดการ มรดก ของนายกิตติและนางจิตราและที่จำเลยให้การว่าไม่รับรอง ก็ไม่ปรากฏเหตุผล จึงไม่เป็นประเด็นที่จะต้องวินิจฉัย ส่วนที่จำเลยอุทธรณ์ว่า โจทก์ทั้งเก้าไม่ได้เป็นผู้ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร ยังไม่มีอำนาจฟ้องนั้น เห็นว่า แม้นางจิตราในฐานะผู้จัดการ มรดก ของนายกิตติ จะเป็นผู้อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย ล.84 ก็ตาม แต่ระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวนางจิตราถึงแก่กรรม และนายวันชัยโจทก์ที่ 1 ก็ได้แจ้งเป็นหนังสือลงวันที่ 24 เมษายน 2524ไปยังผู้อำนวยการกองอุทธรณ์ภาษีอากรว่า นายวันชัยเป็นบุตรคนโตของนายกิตติ และนางจิตราได้ถึงแก่กรรมแล้ว ปรากฏตามเอกสารหมายล.82 ซึ่งจำเลยก็ได้มีหนังสือแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไปยังนายวันชัยและทายาทของนายกิตติและนางจิตรา เมื่อวันที่ 25 มกราคม 2529 ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.8 แสดงว่าจำเลยได้ยอมรับนายวันชัยโจทก์ที่ 1และบุตรทุกคนของนายกิตติและนางจิตราซึ่งได้แก่โจทก์ที่ 2 ถึงที่ 9เป็นทายาทของนายกิตติและนายจิตรา ซึ่งมีหน้าที่และความรับผิดในมูลหนี้ภาษีอากรของนายกิตติ ผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งถึงแก่ความตายโจทก์ทั้งเก้าจึงมีอำนาจฟ้อง ขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อมาว่า การประเมินภาษีอากรของเจ้าพนักงานประเมินไม่ใช่การฟ้องคดี มรดก ซึ่งเจ้าหนี้ต้องห้ามมิให้ฟ้องร้องเมื่อพ้นกำหนด 1 ปี นับแต่เจ้าหนี้ได้รู้หรือควรรู้ถึงความตายของเจ้า มรดก ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1754 วรรคสามศาลฎีกาเห็นว่า การฟ้องคดี มรดก ตามความหมายแห่งบทกฎหมายมาตราดังกล่าว ย่อมหมายความถึงการกล่าวหรือเสนอข้อหาต่อศาล เพื่อบังคับเอาแก่กอง มรดก เท่านั้น หาได้มีความหมายเลยไปถึงการประเมินหรือแจ้งจำนวนภาษีอากรให้โจทก์ชำระของเจ้าพนักงานประเมินด้วยไม่เพราะในเบื้องแรกเป็นที่เห็นได้ชัดว่า การประเมินภาษีอากรไม่ใช่การฟ้องร้องต่อศาล แม้การที่เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งคำสั่งประเมินให้นางจิตราผู้จัดการ มรดก ของนายกิตติทราบเมื่อวันที่ 19ธันวาคม 2528 ตามเอกสารหมาย ล.74 อันถือได้ว่าได้ทำการอื่นใดอันมีผลเป็นอย่างเดียวกันกับการฟ้องคดีเพื่อตั้งหลักฐานสิทธิเรียกร้อง หรือเพื่อให้ใช้หนี้ตามที่เรียกร้องแล้ว อายุความย่อมสะดุดหยุดลงนับแต่วันที่ได้ประเมิน และแจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากร ดังศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก็ตาม แต่การมีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้องร้อง มีความหมายเพียงเพื่อผลในการตั้งสิทธิเรียกร้องเท่านั้น หาใช่การฟ้องคดีตามความหมายของประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1754 วรรคสาม ไม่ เพราะถ้าการทำการอื่นใดอันนับว่ามีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้อง เป็นการฟ้องคดีแล้ว การทำการอื่นใดนั้นก็ไม่มีความจำเป็นจะต้องมาทำการฟ้องคดีเมื่อมีข้อโต้แย้งต่อมาอีก เมื่อการประเมินภาษีอากรของเจ้าพนักงานประเมินไม่ใช่การฟ้องร้องคดีแล้ว มีปัญหาต่อไปว่าเมื่อมีการประเมินแล้ว และมีผลทำให้อายุความสะดุดหยุดลงตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 173 แล้วเช่นนี้ การฟ้องคดีภาษีอากรจะฟ้องต่อผู้มีหน้าที่รับผิดชอบในมูลหนี้ภาษีอากรได้เมื่อใด จะเห็นได้ว่า ในกรณีผู้ต้องเสียภาษีอากรถึงแก่ความตายก่อนได้รับแจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินนั้น มาตรา 18 แห่งประมวลรัษฎากรได้บัญญัติให้แจ้งจำนวนภาษีอากรที่ประเมินไปยังผู้จัดการหรือไปยังทายาทหรือผู้อื่นที่ครอบครองทรัพย์ มรดก แล้วแต่กรณี ในส่วนภาษีการค้าก็มีมาตรา 84 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติให้ผู้จัดการ มรดก ทายาท หรือผู้ครอบครองทรัพย์แล้วแต่กรณีมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าซึ่งแสดงให้เห็นว่าบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากรประสงค์ให้ผู้จัดการ มรดก ทายาท หรือผู้ครอบครองทรัพย์ มรดก เป็นผู้มีหน้าที่รับผิดชอบต่อมูลหนี้ค่าภาษีอากรหลังจากที่ผู้ต้องเสียภาษีอากรถึงแก่ความตายแล้ว กฎหมายไม่ได้มุ่งประสงค์ให้กอง มรดก ของผู้ต้องเสียภาษีซึ่งถึงแก่ความตายรับผิดชอบ ดังนั้นความรับผิดชอบในมูลหนี้ค่าภาษีอากรของผู้จัดการ มรดก ทายาท หรือผู้ครอบครองทรัพย์ มรดก จึงตกอยู่ในหลักของประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 167 ซึ่งให้สิทธิเรียกร้องของรัฐบาลเพื่อเอาค่าภาษีอากรมีอายุความสิบปี ดังนั้นที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าคดีนี้เป็นคดี มรดก จำเลยจึงต้องห้ามมิให้ประเมินภาษีอากรให้โจทก์ทั้งเก้าในฐานะทายาทรับผิดและวินิจฉัยว่าคดีจำเลยขาดอายุความ โดยไม่จำเป็นต้องวินิจฉัยประเด็นข้ออื่นอีก ศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วย แต่เนื่องจากศาลภาษีอากรกลางยังไม่ได้วินิจฉัยในประเด็นข้ออื่นที่เหลืออยู่จึงเห็นสมควรย้อนสำนวนไปให้ศาลภาษีอากรกลางดำเนินกระบวนพิจารณาต่อไปตามรูปคดี พิพากษายกคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางในส่วนที่ยังไม่ได้วินิจฉัยแล้วให้ศาลภาษีอากรกลางดำเนินกระบวนพิจารณาต่อไปตามรูปคดี. ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 4178/2532 นาย วัน ชัย ชิน ธรรม มิตร กับพวก โจทก์ กรมสรรพากร กับพวก จำเลย ป.พ.พ. ม. 167 , ม. 173 , ม. 1599 , ม. 1600 , ม. 1754 วรรคสาม ป.วิ.พ. ม. 55 , ม. 177 วรรคสอง , ม. 183 , ม. 243 ป.รัษฎากร ม. 18 , ม. 30 , ม. 84 ทวิ