ฎีกาที่ 881/2517

แม้หนีภาษีอากรจะเป็นหนี้บุริมสิทธิตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แต่พระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 ซึ่งเป็นกฎหมายพิเศษและบัญญัติขึ้นภายหลังได้กำหนดลำดับสิทธิในการที่เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ไว้ตามมาตรา 130 จึงเป็นข้อยกเว้นจากประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ซึ่งเป็นกฎหมายทั่วไป ในการขอรับชำระหนี้ภาษีอากร จึงต้องถือตามพระราชบัญญัตินี้เป็นสำคัญ ภาษีอากรถึงกำหนดชำระภายใน 6 เดือน ก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ตามพระราชบัญญัติ ล้มละลาย ฯ มาตรา 130(6) นั้นคือ ภาษีอากรที่ถึงกำหนดชำระระหว่าง 6 เดือน ก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์นั่นเอง มิได้รวมถึงภาษีอากรที่ได้ถึงกำหนดชำระเกินกว่า 6 เดือนก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์แต่อย่างใด หนี้ภาษีการค้าที่ลูกค้าติดค้างอยู่ถึงกำหนดชำระเกินกว่า 6 เดือนก่อนวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ เจ้าหนี้จึงไม่มีสิทธิขอรับชำระหนี้ตามมาตรา 130(6) คงมีสิทธิที่จะได้รับชำระหนี้ตามมาตรา 130(8) เท่านั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84, 85 ทวิ กำหนดให้ผู้ประกอบการค้ายื่นแบบแสดงรายการการค้าแต่ละเดือนภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไปมาตรา 86 กำหนดให้ผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าชำระภาษีภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 85 ทวิ และมาตรา 89 ทวิ วรรคสามบัญญัติว่า การคำนวณเงินเพิ่ม ฯลฯ ให้เริ่มนับเมื่อพ้นสิบห้าวันถัดจากเดือนภาษี ซึ่งหมายความว่าเงินเพิ่มนั้นจะเริ่มคิดคำนวณทันทีหลังจากที่ลูกหนี้ไม่ชำระภาษีการค้าภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป หาใช่นับแต่ภายหลังที่เจ้าหนี้ได้แจ้งการประเมินภาษีไปยังลูกหนี้ แล้วลูกหนี้ไม่ชำระภาษีภายในกำหนด 30 วัน นับแต่เจ้าหนี้แจ้งการประเมินไม่ ฉะนั้นแม้เจ้าหนี้เพิ่งแจ้งการประเมินภายหลังจากศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ของลูกหนี้แล้ว ลูกหนี้ก็ยังคงต้องรับผิดในเงินเพิ่มดังกล่าว ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ตรี บัญญัติว่า เบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้ถือว่าเป็นเงินภาษี และมาตรา 89 ทวิ บัญญัติให้เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระ ฉะนั้น เงินเพิ่มที่เจ้าหนี้ขอรับชำระหนี้จึงต้องแยกพิจารณาเป็น 2 ตอน เงินเพิ่มสำหรับระยะเวลา 6 เดือนก่อนศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ รวมทั้งภาษีบำรุงเทศบาล เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ตามพระราชบัญญัติ ล้มละลาย ฯ มาตรา 130(6) ส่วนเงินเพิ่มและภาษีบำรุงเทศบาลที่ถึงกำหนดชำระเกินกว่า 6 เดือน อยู่ในลำดับที่จะได้รับชำระหนี้ตามมาตรา 130(8)

คดีนี้ กรมสรรพากรยื่นคำขอรับชำระหนี้ค่าภาษีอากรค้างเป็นเงิน16,834.49 บาท เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์สอบสวนแล้วทำความเห็นเสนอศาล เห็นควรให้กรมสรรพากรเจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้เป็นเงิน 14,450.21 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ตามมาตรา 130(8) ประกอบมาตรา 107(3)แห่งพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 ส่วนที่ขอเกินมาเห็นควรให้ยกเสีย ศาลชั้นต้นมีคำสั่งเห็นชอบด้วย กรมสรรพากรเจ้าหนี้อุทธรณ์ ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ เป็นว่าให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้จำนวน16,400.99 บาท จากกองทรัพย์สินของลูกหนี้ตามพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 130(8) และให้ได้รับชำระหนี้จำนวน 433.50 บาทตามมาตรา 130(6) กรมสรรพากรเจ้าหนี้และเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ฎีกา ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า ลูกหนี้เป็นผู้ประกอบการค้า มีหน้าที่ต้องยื่นแบบแสดงรายการการค้าเพื่อเสียภาษี เมื่อเดือนเมษายนและเดือนพฤษภาคม 2509 ลูกหนี้นำพลาสติกแผ่นเข้ามาในราชอาณาจักรในเดือนทั้งสองดังกล่าวรวมเป็นรายรับทั้งสิ้น 131,365.65 บาทแต่ลูกหนี้มิได้นำรายรับนั้นไปรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า จึงเป็นการยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้อง ทำให้จำนวนเงินภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อน ศาลชั้นต้นมีคำสั่งเห็นชอบตามความเห็นของเจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ว่า เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้ค่าภาษีอากรเฉพาะค่าภาษีร้อยละ 5 ของรายรับกับเบี้ยปรับตามมาตรา 89(3)แห่งประมวลรัษฎากร อีกหนึ่งเท่าของจำนวนภาษีพร้อมทั้งต้องชำระภาษีบำรุงเทศบาลอีกด้วย รวมเป็นภาษีที่จะต้องชำระทั้งสิ้น 14,450.21 บาท ประเด็นในชั้นฎีกามีว่า (1) เจ้าหนี้มีสิทธิได้รับชำระหนี้เงินเพิ่มตามประมวลรัษฎากรมาตรา 89 ทวิ อีกเป็นเงิน 2,167.53 บาท หรือไม่ (2) หนี้ที่ขอรับชำระทั้งหมดเป็นหนี้ที่จะได้รับชำระในลำดับข้อ (6) หรือข้อ (8) ในมาตรา 130 แห่งพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 ประเด็นข้อแรก ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 84และมาตรา 85 ทวิ กำหนดให้ผู้ประกอบการค้ายื่นแบบแสดงรายการการค้าแต่ละเดือนภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป และมาตรา 86 กำหนดให้ผู้มีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการการค้าชำระภาษีภายในกำหนดเวลาตามมาตรา 85ทวิ แต่ลูกหนี้มิได้ชำระค่าภาษีการค้าสำหรับพลาสติกแผ่นที่ลูกหนี้นำเข้ามาในราชอาณาจักรสำหรับเดือนเมษายนและพฤษภาคม 2509 ภายในวันที่ 15 พฤษภาคม และ 15 มิถุนายน 2509 ตามลำดับ ฉะนั้น ลูกหนี้จึงต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละหนึ่งต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระ ตามมาตรา 89 ทวิ และตามมาตรา 89 ทวิ วรรค 3 บัญญัติว่า "การคำนวณเงินเพิ่ม ฯลฯ ให้เริ่มนับเมื่อพ้นสิบห้าวันถัดจากเดือนภาษี" หมายความว่าเงินเพิ่มร้อยละหนึ่งดังกล่าวข้างต้น จะเริ่มคิดคำนวณทันทีหลังจากที่ลูกหนี้ไม่ชำระภาษีการค้าภายในวันที่ 15 ของเดือนถัดไป หาใช่นับแต่ภายหลังที่เจ้าหนี้ได้แจ้งการประเมินภาษีไปยังลูกหนี้ แล้วลูกหนี้ไม่ชำระหนี้ภาษีภายในกำหนด 30 วันนับแต่เจ้าหนี้แจ้งการประเมินมาดังที่เจ้าพนักงานพิทักษ์ทรัพย์ฎีกาขึ้นมาไม่ ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้เจ้าหนี้ได้รับชำระหนี้เงินเพิ่มจำนวน2,167.53 บาท พร้อมกับภาษีบำรุงเทศบาลอีกร้อยละสิบ รวมเป็นเงินที่เจ้าหนี้มีสิทธิขอรับชำระหนี้ทั้งสิ้น 16,834.49 บาท เต็มตามคำขอเป็นการชอบแล้ว ประเด็นข้อ 2 ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า หนี้ภาษีอากรนั้น แม้จะเป็นหนี้บุริมสิทธิตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ก็ตาม แต่เมื่อพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 ซึ่งเป็นกฎหมายพิเศษและบัญญัติขึ้นภายหลัง ได้กำหนดลำดับสิทธิในการที่เจ้าหนี้จะได้รับชำระหนี้ไว้ตามมาตรา 130 อย่างไรแล้วจึงเป็นข้อยกเว้นจากประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ซึ่งเป็นบทกฎหมายทั่วไป และต้องถือตามบทบัญญัติในพระราชบัญญัตินั้นเป็นสำคัญ มาตรา 130 แห่งพระราชบัญญัติดังกล่าวบัญญัติไว้ดังนี้ "มาตรา 130 ในการแบ่งทรัพย์สินให้แก่เจ้าหนี้นั้น ให้ชำระค่าใช้จ่ายและหนี้สินตามลำดับดังต่อไปนี้ ฯลฯ (6) ค่าภาษีอากรและจังกอบที่ถึงกำหนดชำระภายใน 6 เดือนก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ ฯลฯ (8) หนี้อื่น ๆ ฯลฯ" ศาลฎีกาเห็นว่า ภาษีอากรถึงกำหนดชำระภายใน 6 เดือน ก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ตามอนุมาตรา 6 แห่งมาตรา 130 นั้น คือภาษีอากรที่ถึงกำหนดชำระระหว่างหกเดือนก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์นั่นเองมิได้รวมถึงภาษีอากรที่ได้ถึงกำหนดชำระเกินกว่าหกเดือนก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์แต่อย่างใด ข้อเท็จจริงในคดีนี้ฟังได้เป็นยุติแล้วว่า ลูกหนี้ได้นำพลาสติกแผ่นเข้ามาในราชอาณาจักรเมื่อเดือนเมษายนและพฤษภาคม 2509 รวมเป็นรายรับทั้งสิ้น 131,365 บาท 65 สตางค์แต่ลูกหนี้มิได้นำรายรับนั้นไปร่วมคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า ซึ่งจะต้องเสียเป็นเงินรวม 6,568.28 บาท หนี้ภาษีการค้าที่ลูกหนี้ติดค้างอยู่จำนวนดังกล่าวได้ถึงกำหนดชำระตั้งแต่วันที่ 15 พฤษภาคม และ15 มิถุนายน 2509 แต่ลูกหนี้ไม่ได้ชำระ จึงต้องเสียเบี้ยปรับและภาษีเทศบาล ซึ่งเมื่อรวมทั้งหมดแล้วเป็นเงิน 14,450.21 บาท เมื่อนับระยะเวลาตั้งแต่หนี้จำนวนดังกล่าวถึงกำหนดชำระจนถึงวันที่ 23ธันวาคม 2511 อันเป็นวันที่ศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์แล้ว จึงเป็นเวลาเกินกว่า 6 เดือน เจ้าหนี้จึงไม่มีสิทธิที่จะขอรับชำระหนี้จำนวนดังกล่าวตามมาตรา 130(6) แห่งพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483เจ้าหนี้คงมีสิทธิที่จะได้รับชำระหนี้จำนวน 14,450.21 บาท ตามมาตรา 130(8) เท่านั้น ศาลล่างทั้งสองพิพากษาชอบแล้ว ส่วนเงินเพิ่มและภาษีบำรุงเทศบาลรวมเป็นเงิน 2,384.28 บาทนั้นเนื่องจากประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ตรี ได้บัญญัติว่าเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้ถือเป็นเงินภาษี และตามมาตรา 89 ทวิ ได้บัญญัติให้เสียเงินเพิ่มร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องชำระฉะนั้น เงินเพิ่มนี้จึงต้องแยกพิจารณาเป็น 2 ตอน คือ เป็นเงินเพิ่มที่ถึงกำหนดชำระเกินกว่า 6 เดือน ก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ตอนหนึ่งส่วนอีกตอนหนึ่งคือถึงกำหนดชำระภายใน 6 เดือน ก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ เงินเพิ่มสำหรับระยะเวลา 6 เดือน ก่อนศาลมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ รวมทั้งภาษีบำรุงเทศบาล คำนวณแล้วเป็นเงิน 433.50 บาทเจ้าหนี้จึงมีสิทธิขอรับชำระหนี้ได้ตามพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 มาตรา 130(6) ส่วนเงินเพิ่มและภาษีบำรุงเทศบาลที่เหลืออยู่อีกจำนวน 1,950.78 บาทนั้น เป็นหนี้ภาษีอากรที่ถึงกำหนดชำระเกินกว่าหกเดือนก่อนมีคำสั่งพิทักษ์ทรัพย์ จึงอยู่ในลำดับที่จะได้รับชำระหนี้ตามมาตรา 130(8) แห่งพระราชบัญญัติ ล้มละลาย พ.ศ. 2483 พิพากษายืน ดูฉบับย่อ ฎีกาตัดสินเกี่ยวกับปัญหาข้อกฎหมาย คำพิพากษาศาลฎีกาที่ 881/2517 บริษัทเกตซ์บราเดอร์ส จำกัด โจทก์ บริษัทดี.เจ.ซุง (1957) จำกัด จำเลย เจ้าหนี้ผู้ขอรับชำระหนี้ จำเลย กรมสรรพากร จำเลย ป.พ.พ. ม. 253 (3) ป.รัษฎากร ม. 84 , ม. 85ทวิ , ม. 86 , ม. 89ทวิ , ม. 89ตรี พ.ร.บ.ล้มละลาย พ.ศ.2483 ม. 130